Entscheidungsstichwort (Thema)
Landwirtschaftlicher Vertragsvermarkter nicht dem verarbeitenden Gewerbe zuzuordnen
Leitsatz (NV)
1. Zur Auslegung des Begriffs “verarbeitendes Gewerbe” sind die vom Statistischen Bundesamt herausgegebenen Verzeichnisse der Wirtschaftszweige heranzuziehen. Hält das Statistische Bundes- oder Landesamt die Einordnung eines Betriebs entsprechend dem Verzeichnis der Wirtschaftszweige nach dem Schwerpunkt seiner Tätigkeit in einem bestimmten Wirtschaftszweig für zutreffend, ist diese Einordnung von den Finanzämtern regelmäßig bei der Entscheidung über die Investitionszulagengewährung zu übernehmen, soweit sie nicht zu einem offensichtlich falschen Ergebnis führt.
2. Für die Frage, ob die Zuordnung des Statistischen Bundes- oder Landesamts nach der Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 1993 (WZ 93), zutreffend ist, kann das Güterverzeichnis für Produktionsstatistiken, Ausgabe 1995 (GP 95), herangezogen werden.
3. Die Lagerung, Sortierung, Verpackung und Vermarktung von Obst, insbesondere die CA-Lagerung von Äpfeln, stellen keine ausreichend intensive, zu einer verarbeitenden Tätigkeit führende Einwirkung auf das Obst dar.
Normenkette
InvZulG 1999 § 2 Abs. 2 S. 1 Nr. 1
Verfahrensgang
Tatbestand
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine eingetragene Genossenschaft, übernimmt als Vertragsvermarkter für zahlreiche Obstbaubetriebe u.a. die Lagerung, Sortierung, Verpackung und Vermarktung von Obst und pflanzlichen Produkten (überwiegend Äpfel). Sie beantragte für das Wirtschaftsjahr 2000/2001 für die Anschaffung von beweglichen und unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens eine Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz (InvZulG) 1999 und gab an, sie unterhalte einen Betrieb des verarbeitenden Gewerbes i.S. von § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999, da das Obst in besonderen sog. CA-Lagern (CA = Abkürzung für controlled atmosphere, vgl. Brockhaus, Enzyklopädie, 21. Aufl., Bd. 5, 2006, 254) aufbewahrt und gezielt in seiner chemischen Zusammensetzung beeinflusst werde. Das Obst werde bis zu zehn Monate gelagert, um den je nach den Marktanforderungen erforderlichen Reifegrad zu gewährleisten. Aus dem "Urprodukt" würden verschiedene neue Produkte eigener Marktgängigkeit hergestellt (Tafelobst, Musware, Saftware, Schälware, Obst für Brennereien), die sich von der "Rohware" erheblich unterschieden. Damit sei ihr Betrieb dem Abschnitt D (Verarbeitendes Gewerbe), Unterabschnitt DA (Ernährungsgewerbe und Tabakverarbeitung), Abteilung 15 (Ernährungsgewerbe), Gruppe 15.3 (Obst- und Gemüseverarbeitung) der Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 1993 (WZ 93), zuzuordnen, ohne dass eine konkrete Zuordnung zu den entsprechenden Klassen oder Unterklassen erforderlich sei.
Nach einem dem Antrag beigefügten Schreiben der Klägerin vom 17. Juni 2002 und einem ebenfalls beigefügten Ausdruck einer E-Mail des Statistischen Bundesamts an die Klägerin vom 20. Februar 2001 ist die Klägerin vom Statistischen Bundesamt nicht als Betrieb des verarbeitenden Gewerbes eingestuft worden. Das Statistische Bundesamt hat ausgeführt, die Aufbereitung des Obstes durch die Klägerin als Vertragsvermarkter geschehe u.a. durch Reinigung, Sortierung, Qualitätsanalyse, Separierung und Verpackung. Nach der WZ 93 seien diese Leistungen in der Unterklasse 01.41.1 (Erbringung von Dienstleistungen auf der landwirtschaftlichen Erzeugerstufe im Pflanzenbau) beschrieben und damit dem Abschnitt A (Land- und Forstwirtschaft) zuzuordnen. Sofern die Klägerin Eigentum an dem Weichobst erlange, liege Großhandel im Sinne der Vorbemerkungen zur Abteilung 51 (Handelsvermittlung und Großhandel) der WZ 93 vor.
Nach einer Sachverhaltsermittlung durch die betriebsnahe Veranlagung lehnte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) mit Bescheid vom 12. August 2002 die Gewährung der Investitionszulage mit der Begründung ab, bei dem Betrieb der Klägerin handele es sich nicht um einen Betrieb des verarbeitenden Gewerbes. Denn die Ware werde durch die Tätigkeit der Klägerin nicht wesentlich verändert. Die Einflussnahme auf den Reifegrad der Früchte über eine künstlich erzeugte, spezielle Atmosphäre in den Lagern sei lediglich erforderlich, um der Nachfrage der Kunden über einen längeren Zeitraum (bis zur nächsten Ernte) gleichmäßig gerecht werden zu können. Die sich daran anschließende Reinigung, Sortierung und Verpackung trage zwar zu einer besseren Marktgängigkeit bei, mache jedoch aus der eigentlichen Ware "Apfel" kein anderes Produkt. Die von der Klägerin als Neuprodukte angeführten Waren wie Tafelobst, Saftware, Musware und Schälware entständen lediglich durch die Sortierung der Äpfel, die, auch wenn sie mit beträchtlichem maschinellem Aufwand betrieben werde, als handelsübliche Nebenleistung anzusehen sei. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es führte in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2005, 1214 veröffentlichten Urteil im Wesentlichen aus: Die Klägerin sei vom Statistischen Bundesamt nicht dem verarbeitenden Gewerbe zugeordnet worden. Diese Beurteilung sei nicht offenkundig fehlerhaft und daher für die Qualifizierung der Tätigkeit der Klägerin nach dem Investitionszulagenrecht heranzuziehen. Als landwirtschaftliche Absatzgenossenschaft gehöre die Tätigkeit der Klägerin dem Großhandel an. Durch das Reinigen, Sortieren und Verpacken des angelieferten Obstes entstehe kein anderes Produkt. Es handele sich um handelsübliche Manipulationen, die den Charakter der Früchte nicht berührten. Soweit die Klägerin das Obst in ihren Lagerhäusern in einer besonderen Atmosphäre lagere, um den Reifeprozess zu verzögern, sei diese Tätigkeit --soweit sie die großhandelsübliche Lagerhaltung übersteigen sollte-- der Lagerei zuzuordnen.
Der Streitfall sei nicht vergleichbar mit dem Fall des Urteils des FG des Landes Brandenburg vom 30. August 2000 4 K 2797/99 (EFG 2000, 1419). In jenem Fall seien nicht zum menschlichen Verzehr geeignete Rohbananen in einer Bananenreifanlage so verändert worden, dass die in der Frucht enthaltene Stärke in Zucker umgewandelt und der Tannin- und Säuregehalt gesenkt worden seien. Im Streitfall seien die von den Obstbauern angelieferten Äpfel indes bereits zum Zeitpunkt der Anlieferung grundsätzlich zum menschlichen Verzehr geeignet. Die Behandlung in den Lagerhäusern der Klägerin diene lediglich dazu, die Ware ohne Qualitätseinbußen über einen langen Zeitraum zu lagern. Der natürliche Reifungsprozess noch nicht "genussreifer" Äpfel werde dadurch nicht herbeigeführt, sondern vielmehr unterbrochen und so manipuliert, dass die Äpfel über einen längeren Zeitraum hinweg für den Einzelhandel vorgehalten werden könnten. Diese Behandlung stelle keinen Verarbeitungsprozess dar.
Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts. Sie trägt im Wesentlichen vor: Ihr Betrieb sei der Gruppe 15.3 (Obst- und Gemüseverarbeitung) des Abschnitts D, Unterabschnitt DA der WZ 93 zuzuordnen. Die anderslautende Einordnung des Statistischen Bundesamts vom 20. Februar 2001 sei offensichtlich falsch. Das FG verkenne, dass sie, die Klägerin, nicht lediglich handelsübliche Manipulationen, sondern Verarbeitungen in zwei Stufen vornehme.
Die Behandlung in den CA-Lagern stelle eine gezielte und gesteuerte wesentliche Veränderung des eingelagerten Obstes dar. Ebenso wie in einer Bananenreifanlage werde der Reifeprozess des Obstes künstlich beeinflusst. Erntereife Äpfel würden in genussreife Äpfel verarbeitet und dadurch für den Verzehr aufbereitet. Durch die Synchronisierung des Reifeprozesses werde nicht lediglich eine längere Lagerdauer erreicht, sondern die individuelle Reifung der einzelnen Äpfel verhindert und so einheitlich reifes und genussfähiges Obst erzielt. In einer zweiten Verarbeitungsstufe würden die Äpfel aufwendig bearbeitet und sortiert, sodass Neuprodukte eigener Marktgängigkeit, z.B. Tafelobst, entständen.
Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und der Klage stattzugeben.
Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
II. Die Revision ist unbegründet. Sie wird nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückgewiesen. Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Klägerin keinen Betrieb des verarbeitenden Gewerbes i.S. von § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999 unterhält. Ihr steht daher die begehrte Investitionszulage nicht zu.
1. Der Begriff des verarbeitenden Gewerbes ist gesetzlich nicht definiert. Seine Auslegung obliegt den Finanzämtern und den Gerichten. Das verarbeitende Gewerbe ist im Wesentlichen gekennzeichnet durch die Herstellung eines anderen Produkts im Sinne einer substanziellen Veränderung von Materien oder durch die Veredelung von Erzeugnissen (Senatsurteil vom 23. März 2005 III R 20/00, BFHE 209, 186, BStBl II 2005, 497).
Zur Auslegung des Begriffs "verarbeitendes Gewerbe" zieht der Bundesfinanzhof (BFH) mangels einer gesetzlichen Begriffsbestimmung die vom Statistischen Bundesamt herausgegebenen Verzeichnisse der Wirtschaftszweige heran, in denen die Einschätzung der Wirtschaft über die Zuordnung von Tätigkeiten zu Wirtschaftsbereichen und Wirtschaftszweigen dokumentiert ist. Auch wenn die Verzeichnisse überwiegend statistischen Zwecken dienen, stellen sie eine Grundsystematik aller Wirtschaftszweige dar, bei der die Erkenntnisse fachlich kompetenter Gremien über die Gruppierungen wirtschaftlicher Institutionen verwertet worden sind (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile in BFHE 209, 186, BStBl II 2005, 497, und vom 25. Januar 2007 III R 69/06, BFH/NV 2007, 1187).
Hält das Statistische Landes- oder Bundesamt die Einordnung eines Betriebs entsprechend dem jeweils gültigen Verzeichnis der Wirtschaftszweige nach dem Schwerpunkt seiner unternehmerischen Tätigkeit in einem bestimmten Wirtschaftszweig für zutreffend, so ist diese Einordnung nach ständiger Rechtsprechung des BFH von den Finanzämtern in aller Regel bei der Entscheidung über die Gewährung der Investitionszulage zu übernehmen, soweit sie nicht zu einem offensichtlich falschen Ergebnis führt (Senatsurteile in BFHE 209, 186, BStBl II 2005, 497, und in BFH/NV 2007, 1187). Entsprechendes gilt, wenn das Statistische Landes- oder Bundesamt bestätigt, dass der Betrieb des Investors nicht dem verarbeitenden Gewerbe im Sinne des für den Investitionszeitraum geltenden Verzeichnisses der Wirtschaftszweige zuzuordnen ist.
2. Hiervon ausgehend hat die Klägerin keinen Anspruch auf die beantragte Investitionszulage.
a) Die Beurteilung des Statistischen Bundesamts vom 20. Februar 2001, dass die Klägerin nicht Abschnitt D der WZ 93 (Verarbeitendes Gewerbe), sondern Abschnitt A (Land- und Forstwirtschaft), Unterklasse 01.41.1 (Erbringung von Dienstleistungen auf der landwirtschaftlichen Erzeugerstufe im Pflanzenbau) bzw., sofern sie Eigentum an dem vermarkteten Weichobst erlangt, Abschnitt G (Handel), Unterabschnitt GA, Abteilung 51 (Handelsvermittlung und Großhandel --ohne Handel mit Kraftfahrzeugen--) zuzuordnen ist, ist nicht offensichtlich unzutreffend.
Dies ergibt sich auch aus einem Vergleich mit dem Güterverzeichnis für Produktionsstatistiken des Statistischen Bundesamtes, Ausgabe 1995 (GP 95; als Datei übermittelt vom Statistischen Bundesamt unter www.destatis.de). Wie der Senat in dem Urteil in BFHE 209, 186, BStBl II 2005, 497 ausgeführt hat, lassen sich die Ebenen einer Wirtschaftszweigklassifikation durch den Output an für sie charakteristischen Waren (und Dienstleistungen) beschreiben. Daher ist das GP 95 ein geeignetes Hilfsmittel, um anhand der charakteristischen Produkte die einzelnen Tätigkeiten zu bestimmen. Wegen der Verknüpfung des GP 95 mit der WZ 93 erlaubt das --im Vergleich zur WZ 93 detailliertere-- GP 95 Aussagen darüber, welche Güter typischerweise von den Wirtschaftsklassen der WZ 93 hergestellt werden (Senatsurteil in BFHE 209, 186, BStBl II 2005, 497, m.w.N.).
b) Da die Tätigkeit der Klägerin nicht zu einem Erzeugnis führt, das nach dem GP 95 in der allein in Betracht kommenden Gütergruppe 153 (Obst und Gemüseerzeugnisse) der Güterabteilung 15 (Erzeugnisse des Ernährungsgewerbes) ausgewiesen ist, ist die Ablehnung der von der Klägerin angestrebten Zuordnung zum verarbeitenden Gewerbe entsprechend der Gruppe 15.3 WZ 93 (Obst- und Gemüseverarbeitung) nicht offensichtlich unzutreffend. Die Lagerung, Sortierung, Verpackung und Vermarktung von Obst und pflanzlichen Produkten (Äpfel) fällt nicht unter die Güterkategorie 1533 2 GP 95 (Früchte und Nüsse, zubereitet und haltbar gemacht). Denn die Klägerin stellt weder Konfitüren oder Ähnliches (Güterunterkategorie 1533 22 GP 95) her und macht auch nicht Früchte, die zum unmittelbaren Genuss nicht geeignet sind, vorläufig haltbar (Meldenummer 1533 24 000 GP 95). Denn die erntefrisch eingelagerten Äpfel sind grundsätzlich bereits für den Verzehr geeignet. Ihre Tätigkeit stellt auch keine "andere Fruchtzubereitung" im Sinne der Güterunterkategorie 1533 25 GP 95 dar. Dazu genügt die von der Klägerin hervorgehobene CA-Lagerung nicht. Denn --wie sich aus den Meldenummern 1533 25 100 ff. der Güterunterkategorie 1533 25 GP 95 ergibt-- liegt eine entsprechende Verarbeitung nur dann vor, wenn eine Haltbarmachung der Früchte durch eine Einwirkung auf das Obst erreicht wird, die mit einer Trocknung, Einfrierung, Einlage in Salzlake oder unter Zusatz von Zucker, Süßmitteln oder Alkohol erreicht wird. Dies entspricht im Übrigen auch den Meldenummern 1533 25 100 ff. des Güterverzeichnisses für Produktionsstatistiken des Statistischen Bundesamts Ausgabe 2002 --GP 2002--).
Mit einem solchen Verarbeitungsvorgang ist die vorübergehende Haltbarmachung von Obst durch eine CA-Lagerung nicht vergleichbar. Die CA-Lagerung dient der langfristigen Lagerhaltung des Obstes in Lagerluft mit erhöhtem Kohlendioxidgehalt (aus der Atmung der Pflanzen) und entsprechend verringertem Sauerstoffgehalt mit dem Ziel, den Stoffwechsel des Lagerguts zu verlangsamen und damit dessen Haltbarkeit zu verbessern (Brockhaus, Enzyklopädie, a.a.O.). Zum einen dürfte in der CA-Lagerung keine ausreichende Haltbarmachung im Sinne der Meldenummern 1533 25 501 ff. GP 95 gesehen werden, da lediglich der weitere Reifungsprozess des bereits genussfertigen Obstes gesteuert wird. Es fehlt jedenfalls an einer Einwirkung auf das Obst, die in ihrer Intensität mit einem in der Güterunterkategorie 1533 25 (Andere Fruchtzubereitungen) aufgeführten Prozesse gleichgesetzt werden könnte. Dazu reicht auch das von der Klägerin hervorgehobene Sortieren, Reinigen und Verpacken des Obstes nicht aus.
Fundstellen
Haufe-Index 1799028 |
BFH/NV 2007, 2146 |