Entscheidungsstichwort (Thema)
Gewerblicher Grundstückshandel bei Veräußerung unbebauter Grundstücke
Leitsatz (NV)
Wer über einen Zeitraum von 13 Jahren laufend unbebaute Grundstücke aus verschiedenen Bebauungsgebieten kauft und zahlreiche Grundstücke nach und nach wieder veräußert, wird gewerblich tätig, auch wenn der Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung der einzelnen Grundstücke mehr als fünf Jahre beträgt. Ob Grundstücke aus dem gewerblichen Grundstückshandel auszuscheiden sind, weil sie über einen längeren Zeitraum nicht veräußert worden sind, ist nach den Umständen des einzelnen Falles zu entscheiden. Hat der Steuerpflichtige z.B. 10 Jahre lang überhaupt keine Grundstücke mehr veräußert und sich nicht mehr gewerblich betätigt, können diese Grundstücke durch eindeutige Entnahmehandlung aus dem Betriebsvermögen herausgenommen werden. Werden jedoch kontinuierlich Grundstücke ge- und verkauft, kann allein die Tatsache eines 10jährigen Eigentums nicht dazu führen, die Veräußerung der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen.
Normenkette
EStG § 15 Abs. 1 S. 1; GewStDV a.F. § 1 Abs. 1
Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Rechtsanwalt und Notar. In den Jahren 1967, 1969, 1970, 1972, 1974, 1975 und 1978 erwarb er unbebaute Grundstücke in den Bebauungsgebieten A, B, C, D, E und F. Die Bebauungspläne für diese Gebiete wurden teils vor, teils nach dem Erwerb der Grundstücke aufgestellt. Das Gelände A bestand etwa zur Hälfte aus dem vom Kläger parzellierten Kerngebiet und aus unparzellierten Grundstücken. Die Erschließung der Bebauungsgebiete, die zum Teil noch nicht abgeschlossen ist, übernahm nach Angaben des Klägers die Stadt. Einen Teil der erworbenen Flächen verpachtete der Kläger für landwirtschaftliche Zwecke. Von 1969 an veräußerte er zahlreiche Grundstücke wieder.
Nach einer Außenprüfung für die Jahre 1967 bis 1969 erfaßte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) die Gewinne aus den Veräußerungen im Jahr 1969 (4 Grundstücksparzellen von 4000 qm aus dem 1967 erworbenen Gelände A von 28500 qm) als Einkünfte aus gewerblichem Grundstückshandel.
In den Folgejahren behandelte der Kläger die Gewinne aus den Verkäufen des Kerngebiets A als Einkünfte aus Gewerbebetrieb und zog hierbei die Schuldzinsen der für den Erwerb dieser Grundstücke aufgenommenen Darlehen als Betriebsausgaben ab. Die Veräußerungen der anderen Grundstücke ordnete er der privaten Vermögensverwaltung zu.
Nach den Angaben des Klägers fanden die Verkäufe des Kerngebiets A im wesentlichen im Zeitraum 1969 bis 1973 statt. Er bezog aber auch in den Einkommensteuererklärungen 1976, 1977, 1978 und 1979 Grundstücksveräußerungen in den gewerblichen Grundstückshandel ein. Neben diesen als gewerblich behandelten Grundstücksverkäufen hat der Kläger nach der von ihm vorgelegten Aufstellung, auf die das Finanzgericht (FG) Bezug genommen hat, außerdem folgende Grundstücke veräußert:
Jahr Bau- qm Besitz-
gebiet dauer
1974 B 1920 7 Jahre
1976 B 1735 8 Jahre
1977 A 129 10 Jahre
B 2500 7 Jahre
E 1627 10 Jahre
1978 A 973 11 Jahre
C 70 3 Jahre
D 842 7 Jahre
E 951 11 Jahre
E 1519 11 Jahre
E 1749 10 Jahre
E 1668 9 Jahre
E 1721 9 Jahre
1979 E 800 9 Jahre
E 760 10 Jahre
E 800 10 Jahre
1980 A 1076 11 Jahre
A 1837 12 Jahre
D 973 8 Jahre
D 902 8 Jahre
D 904 8 Jahre
D 930 9 Jahre
E 796 10 Jahre
1981 E 790 11 Jahre
E 1694 11 Jahre
E 800 11 Jahre
1982 B 1400 15 Jahre
C 718 7 Jahre
1984 bis 1986 B 4000 15 Jahre
1986 bis 1987 F 1600 12 Jahre
Nach einer Außenprüfung für die Jahre 1975 bis 1981 ordnete das FA alle vom Kläger seit 1967 erworbenen Grundstücke dem Betriebsvermögen des gewerblichen Grundstückshandels zu, mit Ausnahme der Grundstücksflächen, auf denen der Kläger sein zu eigenen Wohnzwecken genutztes Einfamilienhaus und zwei zur Vermietung bestimmte Wohnblocks errichtet hatte. Die Gewinne aus dem Verkauf der Grundstücksparzellen erfaßte es als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Gegen die nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) geänderten Einkommensteuerbescheide 1977 bis 1979 erhob der Kläger Einspruch. Daraufhin änderte das FA die Einkommensteuerbescheide erneut, wies den Einspruch hinsichtlich der Einwendungen gegen die gewerblichen Einkünfte jedoch als unbegründet zurück.
Das FG wies die Klage ab. Es führte aus:
Die Vielzahl der Grundstücksan- und -verkäufe durch den Kläger halte sich nicht mehr im Rahmen einer bloßen Vermögensverwaltung. Der Kläger habe 1967 mit dem Ankauf des Geländes A einen gewerblichen Grundstückshandel begonnen. Schon vor Aufstellung des Bebauungsplanes für dieses Gebiet im Jahr 1968 habe er - offensichtlich unter Nutzung seiner Kenntnisse über die Bauplanung durch seine Mitgliedschaft in den Bauausschüssen - 2 größere Areale aufgekauft. Im Jahr 1969 habe er hiervon 4, im Jahr 1970 12 Grundstücksparzellen an verschiedene Erwerber veräußert. Damit habe er innerhalb von 3 Jahren - also in engem zeitlichen Zusammenhang zwischen Erwerb und Veräußerung - weit mehr als die von der Rechtsprechung als maßgeblich angesehene Zahl von 4 Verkäufen getätigt. Werde ein gewerblicher Grundstückshandel festgestellt, so seien für alle weiteren An- und Verkäufe erhöhte Anforderungen an den Nachweis dafür zu stellen, daß im Einzelfall bestimmte Grundstücke für Zwecke der privaten Vermögensanlage erworben worden seien. Daher seien im Streitfall auch die Grundstücksan- und -verkäufe der übrigen Bebauungsgebiete dem gewerblichen Grundstückshandel zuzuordnen. Bei einem bestehenden gewerblichen Grundstückshandel brauche - entgegen der Auffassung des Klägers - der enge zeitliche Zusammenhang (5-Jahreszeitraum) zwischen An- und Verkauf des jeweiligen Grundstücks nicht gegeben zu sein.
Für die vom Kläger bestrittene Verkaufsabsicht bereits bei Erwerb der Grundstücke spreche auch der Umfang der Grundstücksan- und -verkäufe. Allein im Prüfungszeitraum 1975 bis 1981 seien mehr als 30 Grundstücke veräußert worden. Ferner habe der Kläger die Grundstücksflächen kurz vor oder wenige Zeit nach der Aufstellung eines Bebauungsplans angeschafft. Dies deute darauf hin, daß es ihm auf die durch die Bebaubarkeit der Grundstücke eintretende Wertsteigerung angekommen sei, die durch Grundstücksverkäufe bei günstiger Gelegenheit habe realisiert werden sollen. Wesentliche Bedeutung komme auch dem Umstand zu, daß die Käufe großenteils fremdfinanziert worden und die aus der zeitweisen landwirtschaftlichen Nutzung erzielten Pachteinnahmen nur gering gewesen seien. Der Kläger habe daher die Grundstücke früher oder später durch Verkauf verwerten müssen. Dieser Umstand stehe auch der Behauptung des Klägers entgegen, bestimmte Grundstücksflächen an seine Kinder vererben zu wollen. Der Finanzierungsbedarf des Klägers im Zusammenhang mit seinem (1976 erworbenen) landwirtschaftlichen Betrieb möge ihn zu einem früheren Verkauf von Grundstücksparzellen veranlaßt haben, ändere jedoch nichts an der objektiv erkennbaren Absicht, die Grundstücke nicht im Wege der Fruchtziehung, sondern durch Substanzverwertung zu nutzen.
Nach Ergehen des FG-Urteils änderte das FA die Einkommensteuerbescheide 1977 und 1978 erneut aus nicht im Streit befindlichen Gründen. Der Kläger erklärte den Rechtsstreit für das Jahr 1977 in der Hauptsache für erledigt und machte den geänderten Einkommensteuerbescheid 1978 zum Gegenstand des Verfahrens.
Mit der Revision trägt der Kläger vor, die Unterstellung des FG, er habe das Gelände A offensichtlich unter Nutzung seiner Kenntnisse über die Bauplanung durch seine Mitgliedschaft in den Bauausschüssen aufgekauft, sei falsch. Denn er sei erst seit dem 15. Oktober 1968 Mitglied des Rates der Stadt und seit dem 16. November 1972 Mitglied des Kreistages gewesen. Die Behauptung des FG, er habe beträchtliches Fremdkapital zum Erwerb der Grundstücke eingesetzt, sei ebenfalls falsch. In der mündlichen Verhandlung vor dem FG habe er ausdrücklich darauf hingewiesen, daß die Flächen A und B sowie E seinerzeit hauptsächlich durch Eigenkapital finanziert worden seien, um dieses vor der damals beträchtlichen Inflation zu schützen. Auch treffe es nicht zu, daß alle Grundstücke kurz vor oder wenige Zeit nach der Aufstellung eines Bebauungsplans angeschafft worden seien. Die Flächen B seien bereits ab 1967 und damit 5 Jahre vor der Genehmigung des Bebauungsplanes im Jahr 1972 angeschafft worden, die Flächen F fast 9 Jahre vor Genehmigung des Bebauungsplans.
Im übrigen rügt der Kläger Verletzung von § 15 des Einkommensteuergesetzes (EStG).
Das FG verkenne die Bedeutung des Umfangs der Veräußerungen und des zeitlichen Zusammenhangs zwischen Erwerb und Veräußerung. Der Umfang des verwalteten Vermögens und selbst der erhebliche Einsatz von Fremdmitteln seien für den Begriff der Vermögensverwaltung grundsätzlich unerheblich. Die Parzellierung - die er im übrigen nur bei dem Kerngebiet von A vorgenommen habe - und Veräußerung von unbebauten Grundstücken seien unabhängig von der Zahl der Verkäufe grundsätzlich keine gewerbliche Betätigung. Vielmehr komme es entscheidend auf den engen zeitlichen Zusammenhang zwischen Erwerb (bzw. Bebauung) und Verkauf an. Bei einem gewerblichen Grundstückshandel seien die zum Betriebsvermögen gehörenden Immobilien das zum raschen Umschlag bestimmte Handelsobjekt. Ein langer geschäftlicher Stillstand bei einem Steuerpflichtigen, der seine Einkünfte gezielt aus dem Handel mit Grundstücken beziehen wolle, sei unüblich. Die für die Annahme eines Gewerbebetriebs erforderliche enge zeitliche Verflechtung zwischen Erwerb bzw. Bebauung und Veräußerung werde bei einer Zeitspanne von bis zu 5 Jahren zwischen Erwerb bzw. Bauvollendung und Veräußerung angenommen. Grundstücke, die ein Steuerpflichtiger mehr als 5 bis 6 Jahre in Besitz halte, dienten nicht dem alsbaldigen Weiterverkauf; sie gehörten grundsätzlich zum (privaten) Anlagevermögen und nicht zum Umlaufvermögen (Betriebsvermögen) eines Grundstückshandels.
Im Streitfall seien nur die Grundstücke des Kerngebiets A innerhalb von 5 Jahren nach dem Erwerb wieder veräußert worden. Bei allen anderen Grundstücksveräußerungen - auch den Veräußerungen in den Streitjahren 1978 und 1979 - habe der Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung mindestens 7 Jahre, in vielen Fällen sogar mehr als 10 Jahre betragen. Nach dem Erwerb der Grundstücke seien auch keine Verwertungsmaßnahmen durchgeführt worden, die eine andere Einschätzung rechtfertigten. Selbst wenn man für das Kerngebiet von A einen gewerblichen Grundstückshandel seit 1967 annehme, seien damit nicht automatisch auch alle anderen Grundstücksan- und -verkäufe diesem gewerblichen Grundstückshandel zuzuordnen. Nur wenn sich die Aktivitäten des Steuerpflichtigen, insbesondere Verwertungsmaßnahmen, auch auf die übrigen Grundstücke erstreckten oder wenn die Veräußerung dieser Grundstücke in einem sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit den gewerblichen Verkäufen stehe, könne bezüglich aller Grundtücke von einem einheitlichen Betätigungswillen ausgegangen werden. Objektives Beweisanzeichen hierfür sei wiederum die Besitzdauer der einzelnen Immobilie. Würden Immobilien länger als 5 Jahre im Eigentum belassen und trete längerer geschäftlicher Stillstand ein, spreche dies dafür, daß die jeweilige Immobilie nicht von dem - für einen allumfassenden Gewerbebetrieb erforderlichen - einheitlichen Weiterveräußerungswillen erfaßt werde. Grundstücke aus dem Kerngebiet von A seien hauptsächlich von 1969 bis 1971 und einige Grundstücke bis 1973 verkauft worden. Ab 1977 habe er - der Kläger - dann verstärkt Grundstücke ohne besondere Verwertungsmaßnahmen veräußert, die zum einen nicht aus dem Kerngebiet A stammten und zum anderen bereits mindestens 7 Jahre, vielfach bereits 10 Jahre in seinem Eigentum gestanden hätten. Zudem hätte er 1977 noch nicht begonnen, diese Grundstücke zu veräußern, wenn er nicht Ende 1976 einen landwirtschaftlichen Betrieb gekauft hätte. Zur Finanzierung dieses Betriebes habe er seine privaten Grundstücke veräußern müssen. Nachdem sich seit 1977 die Einkommenssituation in der Landwirtschaft verschlechtert habe und die Zinsen ständig gestiegen seien, habe er sogar den landwirtschaftlichen Betrieb und ab 1982 mehr als 15 Jahre in Besitz gehaltene Grundstücke veräußern müssen. Nur so habe er 1986 einen Vergleich zustande bringen können, der ihm seine wirtschaftliche Existenz erhalten habe. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei, insbesondere bei einer Zwangslage des Steuerpflichtigen, dem Veräußerungsmotiv besondere Bedeutung beizumessen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
Zu Recht hat das FG die Grundstücksgeschäfte der Streitjahre 1978 und 1979 dem gewerblichen Grundstückshandel zugeordnet.
1. Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 1 Abs. 1 der Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung (GewStDV) in der für die Streitjahre geltenden Fassung (vgl. nunmehr § 15 Abs. 2 EStG) ist unter Gewerbebetrieb jede selbständige, nachhaltige Tätigkeit zu verstehen, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt. Es darf sich weder um Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch um Ausübung eines freien Berufs noch um eine andere selbständige Arbeit handeln. Außerdem muß die Betätigung den Rahmen privater Vermögensverwaltung überschreiten (z.B. BFH-Beschluß vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751 unter C III 3 b aa - 1 -).
a) Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, hat sich der Kläger mit den An- und Verkäufen der Grundstücke am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt und sich selbständig, nachhaltig mit Gewinnerzielungsabsicht betätigt.
b) Die Grundstücksgeschäfte haben auch den Rahmen privater Vermögensverwaltung überschritten.
aa) Private Vermögensverwaltung ist anzunehmen, wenn Ankauf und Veräußerung lediglich den Beginn und das Ende einer in erster Linie auf Fruchtziehung gerichteten Tätigkeit darstellen. Tritt dagegen nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsanschauung die Umschichtung von Vermögenswerten und die Verwertung der Vermögenssubstanz entscheidend in den Vordergrund, liegt gewerblicher Grundstückshandel vor (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile vom 5. September 1990 X R 107-108/89, BFHE 161, 543, 545, BStBl II 1990, 1060, und vom 16. April 1991 VIII R 74/87, BFHE 164, 347, 350, BStBl II 1991, 844).
Für die Beurteilung, ob die Ausnutzung von Substanzwertsteigerungen im Vordergrund steht, ist unter anderem die Zahl der veräußerten Objekte von Bedeutung. Je geringer die Zahl der Erwerbs- und Veräußerungsvorgänge ist, desto weniger deutet dies auf eine Absicht des Steuerpflichtigen hin, die Grundstücke als Handelsobjekt zu erwerben. Daher sind nach der Rechtsprechung Veräußerungen bis zu drei Objekten stets der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen. Gewerblichen Charakter können die Grundstücksgeschäfte erst erlangen, wenn mehr als drei Objekte verkauft werden und objektive Beweisanzeichen dafür vorliegen, daß die Grundstücke bereits in Veräußerungsabsicht erworben worden sind. Dabei genügt es, wenn der Steuerpflichtige beim Erwerb die Veräußerung nur erwogen hat, ggf. neben der Absicht, das Grundstück z.B. durch Verpachtung zu nutzen (BFHE 164, 347, 350, BStBl II 1991, 844 m.w.N.). Je größer die Zahl der Erwerbs- und Veräußerungsvorgänge ist, desto eher ist dagegen anzunehmen, daß der Steuerpflichtige die Grundstücke in Weiterveräußerungsabsicht zur Ausnutzung von Substanzwertsteigerungen angeschafft hat.
Ein weiteres Indiz für einen Erwerb der Grundstücke zum Zwecke der Weiterveräußerung ist nach der Rechtsprechung der zeitliche Zusammenhang zwischen Erwerb und Veräußerung. Der BFH hat in Fällen, in denen der Steuerpflichtige auf den erworbenen Grundstücken Häuser oder Eigentumswohnungen errichtete, einen Zusammenhang zwischen Erwerb und Verkauf jedenfalls dann noch als gegeben erachtet, wenn die Zeitspanne zwischen der Fertigstellung der Objekte und deren Verkauf nicht mehr als 5 Jahre beträgt (z.B. BFH-Urteile vom 23. Oktober 1987 III R 275/83, BFHE 151, 399, 404, BStBl II 1988, 293, und vom 26. Februar 1988 III R 321/84, BFH/NV 1988, 561).
Hieraus kann entgegen der Auffassung des Klägers aber nicht gefolgert werden, nur solche Grundstücke dürften dem gewerblichen Grundstückshandel zugeordnet werden, bei denen zwischen Erwerb und Veräußerung eine Zeitspanne von nicht mehr als 5 Jahren liege. Zum einen stellt der BFH für den Beginn der Zeitspanne von 5 Jahren nicht auf den Erwerb des Grundstücks, sondern auf die Fertigstellung des Gebäudes bzw. der Eigentumswohnung ab. Zum andern hat der BFH im Urteil in BFHE 161, 543, 546, BStBl II 1990, 1060 ausgeführt, der Fünfjahreszeitraum bilde keine absolute Grenze; Objekte, die nach mehr als 5 Jahren seit Fertigstellung veräußert würden, hätten nicht generell außer Betracht zu bleiben. Die Folge eines über 5 Jahre hinausgehenden Zeitraums zwischen Fertigstellung und Veräußerung sei lediglich die, daß sich die von dem zeitlichen Zusammenhang ausgehende Indizwirkung für eine bedingte Veräußerungsabsicht verringere und für die Annahme eines Gewerbebetriebs daher ggf. weitere für die Gewerblichkeit sprechende Umstände (z.B. höhere Anzahl der veräußerten Objekte oder hauptberufliche Tätigkeit im Baubereich) stärker hervortreten müßten.
Außerdem sind Veräußerungen von zuvor erworbenen unbebauten Grundstücken nicht mit Veräußerungen von Grundstücken gleichzusetzen, die der Steuerpflichtige nach Erwerb bebaut hat. Werden bebaute Grundstücke nicht innerhalb eines überschaubaren Zeitraums veräußert, kann dies für die Absicht des Steuerpflichtigen sprechen, das Grundstück dauerhaft zu vermieten, also durch Fruchtziehung zu nutzen. Die Verpachtung unbebauter Grundstücke für landwirtschaftliche und andere Zwecke bringt aber auf Dauer - insbesondere wenn die Grundstücke mit Fremdmitteln erworben worden sind - keine annehmbare Rendite. Dies deutet darauf hin, daß in solchen Fällen von vornherein keine dauerhafte Nutzung durch Fruchtziehung gewollt war. Auch hängt die Wertsteigerung von unbebauten Grundstücken, die in (künftigen) Bebauungsgebieten erworben werden, maßgeblich vom Bestehen bzw. von der Erstellung und Genehmigung eines Bebauungsplans ab. Dies kann sich unter Umständen aus Gründen, auf die der Steuerpflichtige keinen Einfluß hat, hinziehen.
bb) Es können auch nicht generell alle Grundstücke außer Betracht bleiben, die der Steuerpflichtige länger als 10 Jahre im Eigentum hat. Zwar ist aus dem Beginn eines Grundstückshandels nicht zwingend zu folgern, alle dem Steuerpflichtigen gehörenden Grundstücke seien zum Verkauf bestimmt und damit Betriebsvermögen. Nur die Grundstücksverkäufe sind als gewerblich zu beurteilen, die in einem solchen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit den gewerblichen Geschäften stehen, daß von einem einheitlichen Betätigungswillen ausgegangen werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 25. Juni 1985 VIII R 14/84, BFH/NV 1985, 73). Ob Grundstücke aus dem gewerblichen Grundstückshandel auszuscheiden sind, weil sie über einen längeren Zeitraum nicht veräußert worden sind, ist nach den Umständen des einzelnen Falles zu entscheiden. Hat der Steuerpflichtige wie z.B. im Falle des BFH-Urteils vom 29. März 1973 I R 153/71 (BFHE 109, 431, BStBl II 1973, 661) 10 Jahre lang überhaupt keine Grundstücke mehr veräußert und sich nicht mehr gewerblich betätigt, können diese Grundstücke durch eindeutige Entnahmehandlung aus dem Betriebsvermögen herausgenommen werden. Werden jedoch kontinuierlich Grundstücke ge- und verkauft, kann allein die Tatsache eines 10jährigen Eigentums nicht dazu führen, die Veräußerung der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen.
Die ständige Wiederkehr gleichartiger Geschäfte ist ein Beweisanzeichen dafür, daß der Steuerpflichtige die einzelnen Grundstücke bereits in der Absicht der Weiterveräußerung erworben hat (BFH-Urteil vom 28. Juni 1984 IV R 156/81, BFHE 141, 513, 517, BStBl II 1984, 798). Laufende Erwerbe und Veräußerungen von Grundstücken über einen längeren Zeitraum entsprechen dem Bild, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist (vgl. auch BFH-Urteil vom 6. März 1991 X R 39/88, BFHE 164, 53, 55, BStBl II 1991, 631 zur Gewerblichkeit von Wertpapiergeschäften). Eine solche Betätigung hat gewerblichen Charakter, weil sie auf den für einen Gewerbebetrieb kennzeichnenden marktmäßigen Umschlag erheblicher Sachwerte angelegt ist.
2. Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall hat das FG im Ergebnis zu Recht die Veräußerungen in den Streitjahren 1978 und 1979 dem gewerblichen Grundstückshandel zugeordnet.
a) Die große Zahl der An- und Verkäufe sowie die Tatsache, daß es sich um Bebauungsgebiete handelte, belegen, daß der Kläger die Grundstücke wegen der zu erwartenden Wertsteigerungen erwarb, die er durch späteren Verkauf realisieren wollte. Nach seiner eigenen Aufstellung, auf die das FG Bezug genommen hat, hat der Kläger in den Jahren 1967, 1969, 1970, 1972, 1974, 1975 und 1978 kontinuierlich Grundstücke in den Bebauungsgebieten A, B, C, D, E und F gekauft. Soweit für diese Bebauungsgebiete nicht bereits bei Erwerb ein Bebauungsplan vorhanden war - wie z.B. zum Teil bei den Erwerben C und D -, konnte der Kläger damit rechnen, daß innerhalb eines überschaubaren Zeitraums ein Bebauungsplan aufgestellt würde. Dies ist in den Bebauungsgebieten A, B, C, D und E auch tatsächlich geschehen. Lediglich im Gebiet F wurde der Bebauungsplan erst 8 Jahre nach Erwerb der Grundstücke genehmigt.
Zu Recht hat das FG keine Anhaltspunkte dafür gesehen, daß der Kläger die Grundstücke angeschafft hat, um sie im Sinne einer Fruchtziehung zu nutzen. Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -), gegen die keine zulässige Verfahrensrüge erhoben worden ist, hat der Kläger die Grundstückserwerbe in hohem Maße fremdfinanziert. Das ergibt sich für die Anschaffungen des Gebiets A auch aus den Einkommensteuererklärungen des Klägers, in denen er die Schuldzinsen als Betriebsausgaben bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb geltend gemacht hat. Bei den geringen Pachteinnahmen, die der Kläger aus der landwirtschaftlichen Nutzung des Grund und Bodens zeitweise erzielt hat, kam früher oder später nur eine Verwertung der Grundstücke durch Verkauf in Frage.
Ab 1969 hat der Kläger kontinuierlich Grundstücke veräußert. Daß die ab 1974 veräußerten Grundstücke überwiegend länger als 5 Jahre in seinem Besitz waren, hindert ihre Zuordnung zum gewerblichen Bereich nicht. Die laufenden Erwerbe und Veräußerungen in großer Anzahl zeigen das planmäßige Handeln des Klägers im Sinne eines marktmäßigen Umschlags des Grundbesitzes.
Der Umstand, daß einige der 1978/79 veräußerten Grundstücke zehn Jahre und länger im Eigentum des Klägers standen, ist hier schon deswegen ohne Bedeutung, weil in demselben Zeitraum andere Grundstücke vor Ablauf dieser Frist veräußert wurden.
b) Die als gewerblich zu beurteilende Tätigkeit kann nicht auf die Veräußerungen des Kerngebietes A beschränkt werden. Die Verkäufe der Grundstücke aus den anderen Baugebieten lassen sich weder zeitlich noch räumlich von den Verkäufen des Kerngebiets A trennen. Es ist nicht erkennbar, daß der Kläger 1973 den gewerblichen Grundstückshandel beendete und ab 1977 im Rahmen privater Vermögensverwaltung Grundstücke veräußerte. Denn der Kläger hat bis zum Jahr 1978 laufend Grundstücke aus den verschiedenen, aber räumlich zusammenhängenden Bebauungsgebieten erworben und Grundstücke wieder veräußert. Eine zeitliche Zäsur ist nicht ersichtlich. Nach eigenen Angaben in den Einkommensteuererklärungen hat er 1976, 1977, 1978 und 1979 Grundstücke des Kerngebiets A veräußert, außerdem ab 1974 auch Grundstücke aus dem übrigen Gebiet A und B. Ab 1977 verkaufte er daneben Grundstücke aus den anderen Gebieten. Die einzelnen Veräußerungen lassen sich nicht nach objektiven Kriterien trennen. Allein die Tatsache, daß der Kläger 1975 bis Ende 1976 kein Grundstück veräußerte, läßt nicht auf eine Beendigung seiner gewerblichen Tätigkeit schließen.
c) Unerheblich ist, daß der Kläger die Erlöse aus den Verkäufen ab 1976 zur Tilgung seiner Verpflichtungen aus dem Kauf des landwirtschaftlichen Betriebes verwendete. Die Ausführungen des Klägers, nach neuerer Rechtsprechung sei dem Veräußerungsmotiv, insbesondere einer Zwangslage des Steuerpflichtigen besondere Bedeutung beizumessen, trifft nicht zu. In den neueren Urteilen des BFH ist im Gegenteil gerade betont worden, daß persönliche oder finanzielle Beweggründe für die Veräußerung auf die Zuordnung des Vorgangs zum gewerblichen Bereich oder zum Bereich der Vermögensverwaltung prinzipiell keinen Einfluß haben (BFH-Urteile vom 22. März 1990 IV R 23/88, BFHE 160, 249, 251, BStBl II 1990, 637; vom 20. August 1986 I R 148/83, BFH/NV 1987, 646, sowie in BFHE 161, 543, 547, BStBl II 1990, 1060). Eine Tätigkeit, die nach geltenden Abgrenzungskriterien als gewerblich zu beurteilen ist, wird nicht dadurch zur privaten Vermögensverwaltung, daß der Steuerpflichtige die Gewinne zur Finanzierung des Erwerbs eines landwirtschaftlichen Betriebs verwendet (vgl. auch BFHE 160, 249, 252, BStBl II 1990, 637).
Fundstellen
Haufe-Index 419037 |
BFH/NV 1994, 84 |