Entscheidungsstichwort (Thema)
Grunderwerbsteuer/Kfz-Steuer/sonstige Verkehrsteuern
Leitsatz (amtlich)
Der erkennende Senat teilt die Auffassung des IV. Senats im Urteil IV 178/65 vom 10. Februar 1966 (BStBl 1966 III S. 174), daß eine vor dem 1. Januar 1966 eingelegte, als Revision zu behandelnde Rechtsbeschwerde nicht deshalb unzulässig ist, weil sie nicht begründet worden ist.
Die Dreijahresfrist gemäß § 1 Nr. 3 des oben angegebenen niedersächsischen Landesgesetzes vom 6. Oktober 1958 beginnt mit dem Zeitpunkt des ersten tatsächlichen Bezugs zu laufen. Als für das Ende der Frist maßgebender Erwerb im Sinne dieser Vorschrift kommt nur ein grunderwerbsteuerbarer, endgültig zustande gekommener Erwerbs (Rechts) vorgang im Sinne des § 1 GrEStG in Betracht.
Niedersächsisches Gesetz über die Befreiung des sozialen Wohnungsbaues von der Grunderwerbsteuer in der Fassung vom 6. Oktober 1958 (GVBl. S. 179, BStBl 1958 II S. 158) § 1 Nr.
Normenkette
GrEStWGND 1/3
Tatbestand
Die Revisionsklägerin (Steuerpflichtige - Stpfl. -) bezog am 1. Juli 1955 auf Grund eines zuvor mit dem Bauherrn und Bauträger, einem Architekten, abgeschlossenen, privatschriftlichen Kaufanwartschaftsvertrages ein Kaufeigenheim, das im Rahmen des sozialen Wohnungsbaues errichtet worden war. Die Stpfl. erwarb das Grundstück durch notariell beurkundeten, am 23. November 1959 genehmigten Kaufvertrag vom 14. November 1959.
Die beanspruchte Grunderwerbsteuerbefreiung wegen sozialen Wohnungsbaues gewährte das Finanzamt (FA) nicht, sondern setzte durch Steuerbescheid vom 3. Dezember 1959 eine Grunderwerbsteuer fest.
Mit dem Einspruch berief die Stpfl. sich darauf, daß die Auflassung an sich gemäß dem Kaufanwartschaftsvertrag innerhalb von drei Jahren vorgesehen gewesen sei, sich jedoch wegen Finanzierungs- und Abrechnungsschwierigkeiten verzögert habe. Außerdem sei der grunderwerbsteuerpflichtige Erwerbsvorgang bereits im Abschluß des Kaufanwartschaftsvertrages in Verbindung mit der überlassung des Hauses nach Bezugsfertigkeit und in Verbindung mit §§ 54 bis 56 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes (II. WoBauG) zu erblicken. Der Formmangel (§ 313 BGB) sei gemäß § 5 Abs. 3 StAnpG unschädlich. Das FA habe selbst die Eigentümerstellung anerkannt, indem es die Absetzung für Abnutzung (AfA) gemäß § 7 b EStG der Kaufanwärterin zugebilligt habe. Jedenfalls sei ihr mit dem Bezug des Hauses, wie sich aus dem Kaufanwartschaftsvertrag ergebe, das wirtschaftliche Eigentum im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG übertragen worden.
Nach erfolglosem Einspruch wies auch das Finanzgericht (FG) die Berufung als unbegründet zurück. Es errechnete die überschreitung der Dreijahresfrist gemäß § 1 Nr. 3 des niedersächsischen Gesetzes über die Befreiung des sozialen Wohnungsbaues von der Grunderwerbsteuer in der Fassung vom 6. Oktober 1958 (LG) - GVBl S. 179, BStBl 1958 II S. 158 - vom Zeitpunkt des Bezugs des Gebäudes (1. Juli 1955) bis zum Zeitpunkt der Genehmigung des Kaufvertrages (23. November 1959).
Die Rb. hat die Stpfl. trotz antragsgemäß verlängerter Frist und trotz Erinnerung nicht begründet.
Entscheidungsgründe
Die Rb. ist zulässig (§ 229 AO a. F., § 184 Abs. 2 Nr. 2 FGO); sie ist ab 1. Januar 1966 als Revision zu behandeln (§ 184 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Die Begründung der Revision gehört zu den Zulässigkeitsvoraussetzungen; die Zulässigkeit eines Rechtsbehelfs gegen ein vor dem Inkrafttreten der FGO (1. Januar 1966) ergangenes Urteil des FG richtet sich aber nach den bisher geltenden Vorschriften (§ 184 Abs. 2 Nr. 2 FGO). Danach bestand kein Begründungszwang (§ 289 Abs. 1 AO a. F.), so daß die Revision zulässig und nicht nach §§ 120 Abs. 1, 124 FGO als unzulässig zu verwerfen ist. Der Senat teilt somit die Auffassung des IV. Senats (vgl. Urteil IV 178/65 vom 10. Februar 1966, BStBl 1966 III S. 174).
In der Sache muß der Revision jedoch der Erfolg versagt bleiben.
Nach § 1 Nr. 3 LG ist von der Besteuerung nach dem GrEStG ausgenommen der Ersterwerb eines Grundstücks, auf dem ein Gebäude der in Nr. 1 bezeichneten Art errichtet worden ist, wenn zur Zeit des Erwerbs Wohnungen in dem Gebäude noch nicht oder höchstens seit drei Jahren bezogen sind.
Die Stpfl. hat das Grundstück, auf dem Gebäude im Sinne des § 1 Nr. 1 LG errichtet worden sind, unstreitig bereits am 1. Juli 1955 bezogen, so daß ab diesem Zeitpunkt die Dreijahresfrist zu laufen begann (vgl. insoweit Urteil des Senats II 211/61 U vom 23. Oktober 1963, BStBl 1964 III S. 101, Slg. Bd. 78 S. 253). Aus zutreffenden rechtlichen Erwägungen ist das FG zu dem Ergebnis gekommen, daß für das Ende der Frist erst der Zeitpunkt des Abschlusses des wirksamen notariellen Kaufvertrages im Sinne des § 1 Abs. 1 Ziff. 1 GrEStG bzw. der Zeitpunkt seiner behördlichen Genehmigung (§ 3 Abs. 5 Ziff. 5 b StAnpG), also der 23. November 1959, maßgebend war. Zu diesem Zeitpunkt war die Frist überschritten.
Der Auffassung der Stpfl., "Erwerb" im Sinne des § 1 Nr. 3 LG sei bereits der Kaufanwartschaftsvertrag, ist die Vorinstanz mit Recht nicht gefolgt. Als ein solcher Erwerb kann nur ein grunderwerbsteuerbarer Erwerbs- (Rechts) vorgang im Sinne des § 1 GrEStG in Betracht kommen (vgl. insoweit auch die Urteile des Senats II 146/61 U vom 21. Dezember 1961, BStBl 1962 III S. 162, Slg. Bd. 74 S. 431; II 15/62 vom 7. April 1965, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1965 Nr. 342 S. 418).
Allerdings ist die Nichtigkeit eines Rechtsgeschäfts wegen Formmangels (hier wegen Mangels der gerichtlichen oder notariellen Beurkundung, § 313 BGB) insoweit und so lange ohne Bedeutung, als die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis des Rechtsgeschäfts eintreten und bestehen lassen. Abgesehen davon, daß der Bauherr nach § 4 des privatschriftlichen Kaufanwartschaftsvertrages der Stpfl. das Gebäude zunächst nur mietweise überlassen hatte, war dieser Anwartschaftsvertrag noch kein Kaufvertrag, also auch nicht in einen nichtigen Kaufvertrag umdeutbar, sondern ein Vorvertrag mit übergangsregelung. Zwar sind auch Vorverträge dann als grunderwerbsteuerbare Verpflichtungsgeschäfte (§ 1 Abs. 1 Ziff. 1 GrEStG) zu behandeln, wenn auch ihnen bereits auf den Abschluß des Verpflichtungsgeschäfts geklagt werden kann (vgl. Boruttau-Klein, Kommentar zum Grunderwerbsteuergesetz, 8. Aufl., § 1 Tz. 43). Das FG konnte aber ohne Rechtsirrtum und ohne Verstoß gegen die Denkgesetze und insoweit für den Senat bindend (§ 288 Ziff. 1, § 296 Abs. 1 AO a. F.; vgl. § 118 Abs. 1, 2 FGO) zu dem Ergebnis gelangen, daß nach den Umständen des Streitfalles der Kaufanwartschaftsvertrag diese Voraussetzungen nicht erfüllt, da insbesondere der Bauherr (nur) beabsichtigte, das Grundstück mit Gebäude nach Fertigstellung an den Kaufanwärter zu verkaufen. Daß die Beteiligten selbst diesen Vorvertrag nicht als den endgültigen Kaufvertrag angesehen haben, konnte das FG auch aus dem späteren Abschluß eines notariellen Kaufvertrages (und nicht nur einer Auflassung) und ferner daraus schließen, daß der Kaufanwartschaftsvertrag dem FA nicht im Grunderwerbsteuerinteresse angezeigt worden ist (§ 3 Abs. 1 Ziff. 1, Abs. 3, 5 GrEStDV).
Die Stpfl. kann aus dem Kaufanwartschaftsvertrag auch nicht in Verbindung mit den gesetzlichen Kaufverpflichtungen der §§ 54 bis 56 des II. WoBauG - unbeschadet des zeitlichen Geltungsbereichs dieser Vorschriften (vgl. § 4 des II. WoBauG, § 50 a des I. WoBauG in der Fassung des § 124 Ziff. 3 des II. WoBauG) - einen persönlichen übereignungsanspruch geltend machen. Richtig hat das FG hierzu ausgeführt, daß diese öffentlich-rechtlichen Vorschriften nur allgemeine Bestimmungen enthalten, nicht aber in die privat-rechtliche Gestaltung der einzelnen Rechtsverhältnisse zwischen Bauherrn und Kaufanwärter eingreifen. Die mit der Bewilligung öffentlicher Mittel verbundenen Auflagen binden den Bauherrn nur im Verhältnis zur Bewilligungsbehörde. Eine Verpflichtung, das Grundstück an einen bestimmten Bewerber aufzulassen, begründet das Gesetz jedoch nicht. § 58 des II. WoBauG gewährt allenfalls eine Art Ankaufsrecht insofern, als der Bewerber unter gewissen Voraussetzungen den Abschluß eines Veräußerungsvertrages verlangen kann. Nicht schon hierdurch (für ein privates Ankaufsrecht vgl. Urteil des Senats II 60/60 U vom 27. Januar 1965 zu II 1, BStBl 1965 III S. 265, Slg. Bd. 82 S. 51), sondern erst durch den Abschluß des Veräußerungsvertrages selbst in der Form des § 313 BGB entsteht die beiderseitige Verpflichtung zur Grundstücksübertragung; erst hierin liegt auch der grunderwerbsteuerbare Vorgang gemäß § 1 Abs. 1 Ziff. 1 GrEStG.
Schließlich konnte die Vorinstanz auch dahingestellt sein lassen, ob in der übergabe des Grundstücks mit Bezugsfertigkeit der Gebäude (1. Juli 1955) zum "wirtschaftlichen Eigentum" (§ 4 Abs. 5, § 5 des Kaufanwartschaftsvertrages) bereits die übertragung der Verwertungsbefugnis gemäß § 1 Abs. 2 GrEStG zu erblicken war (obwohl nach § 3 des Kaufvertrages vom 14. November 1959 Besitz, Gefahr, Rechte, Nutzungen und Lasten ab 1. Oktober 1959 auf die Käuferin übergehen sollten). Es brauchte auch nicht geprüft zu werden, ob § 1 Abs. 2 GrEStG im Streitfall schon deshalb nicht anwendbar ist, weil eine (mögliche) übertragung der Verwertungsbefugnis nicht als Endziel, sondern nur als Vorbereitungsmaßnahme im Hinblick auf eine bereits beabsichtigte übertragung des rechtlichen Eigentums gedacht war (vgl. insoweit die Urteile des Senats II 159/60 U vom 9. Mai 1962, BStBl 1962 III S. 313, Slg. Bd. 75 S. 122; andererseits II 84/59 U vom 10. Oktober 1962, BStBl 1963 III S. 15 rechte Spalte Mitte, Slg. Bd. 76 S. 38). Denn unter Bezugnahme auf das Urteil des Senats II 15/60 U vom 30. August 1961 (BStBl 1961 III S. 519, Slg. Bd. 73 S. 695) hat das FG richtig entschieden, daß auch bei Bejahung der übertragung der Verwertungsbefugnis im Jahre 1955 der Kaufvertrag vom 14. / 23. November 1959 als Erwerbsvorgang im Sinne des § 1 Abs. 1 Ziff. 1, Abs. 5 Satz 1 GrEStG der Steuer unterliegt. Der Senat hat in dem oben angeführten Urteil, auf dessen Begründung im einzelnen verwiesen wird, dargelegt, daß nach Willen und Wortlaut des Gesetzes die Tatbestandsmerkmale des § 1 Abs. 1 und 2 GrEStG auch in ihrer Aufeinanderfolge - von der Anrechnung der gesondert zu berechnenden Steuerbeträge gemäß § 1 Abs. 5 Satz 3 GrEStG abgesehen - selbständig nebeneinander stehen und gesondert zu besteuern sind. Deshalb ist die Frage, ob und in welchem Umfang ein Erwerbsvorgang steuerpflichtig oder steuerbegünstigt ist, für jeden der selbständigen Tatbestände getrennt und jeweils nach den Verhältnissen zu prüfen, die im Zeitpunkt der Verwirklichung dieser steuerbaren Tatbestände vorliegen. Kann z. B. ein aus der übertragung der Verwertungsbefugnis entstandener Steueranspruch wegen zwischenzeitlicher Verjährung nicht mehr festgesetzt werden, so steht dies der Festsetzung der Steuer aus einem steuerbaren Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 1 GrEStG hinsichtlich desselben Grundstücks nicht entgegen. Ist in einem solchen Fall der spätere Erwerbsvorgang wegen zwischenzeitlicher Gesetzesänderung steuerbegünstigt, so kann er nicht nur deshalb besteuert werden, weil die Steuer aus dem ersten Vorgang wegen Verjährung nicht mehr festgesetzt werden kann. War umgekehrt der frühere Erwerbsvorgang (§ 1 Abs. 2 GrEStG) steuerbegünstigt, ist die Steuervergünstigung aber im Zeitpunkt des späteren Erwerbsvorgangs (§ 1 Abs. 1 GrEStG) weggefallen, so steht die frühere Steuervergünstigung der Versteuerung des späteren Erwerbsvorgangs nicht entgegen (vgl. insoweit auch Urteile des Senats II 146/61 U vom 21. Dezember 1961, a. a. O.; II 15/62 vom 7. April 1965, a. a. O.). Entsprechendes gilt z. B. für die änderung der Besteuerungsgrundlagen und muß, da alle diese Fragen nur nach einheitlichen Grundsätzen beantwortet werden können, auch dann gelten, wenn Steuerpflicht oder -vergünstigung vom Beginn oder Ende einer Frist abhängen.
Dieses Ergebnis erscheint auch im Streitfall nicht unbillig, da die Dreijahresfrist des § 1 Nr. 3 LG offensichtlich den Bauherrn veranlassen soll, ein Grundstück nicht erst nach längerer Zeit, sondern innerhalb der gesetzlich festgelegten Frist grundsätzlich rechtsverbindlich (und nicht nur durch jederzeit formlos rückgängig zu machende Einräumung einer gewissen Verfügungsbefugnis, des "wirtschaftlichen Eigentums") zu veräußern. Deshalb ist es auch unerheblich, ob die Stpfl. das Gebäude bisher selbst bewohnt hat. Da schließlich solche Fristen - zugunsten wie zu Lasten des Steuerpflichtigen - genau zu beachten sind, kann es auch auf die Gründe einer Fristüberschreitung im Einzelfall nicht ankommen.
Fundstellen
Haufe-Index 412126 |
BStBl III 1966, 381 |
BFHE 1966, 174 |
BFHE 86, 174 |