Leitsatz (amtlich)
Werden geringwertige Wirtschaftsgüter aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen eingelegt, kann im Wirtschaftsjahr der Einlage die Bewertungsfreihelt nach § 6 Abs. 2 EStG in Anspruch genommen werden (Änderung der Rechtsprechung).
Normenkette
EStG § 6 Abs. 2, 1 Nr. 5
Verfahrensgang
Tatbestand
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist selbständig als Rechtsanwalt tätig. Im Jahre 1967 erbte er von seinem Vater u. a. eine privat genutzte Herrenzimmereinrichtung. Die zu diesem Herrenzimmer gehörigen einzelnen Möbelstücke, deren Teilwert jeweils unter 800 DM lag, brachte der Kläger im Streitjahr 1969 zum Teilwert von insgesamt 5 720 DM in sein Praxisbetriebsvermögen ein. Bei der Ermittlung des Gewinns aus selbständiger Arbeit für 1969 nahm der Kläger für die eingebrachten Möbelstücke die Bewertungsfreiheit nach § 6 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Anspruch und minderte demgemäß den Gewinn um den Einlagewert der einzelnen zum Herrenzimmer gehörigen Möbelstücke.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) vertrat demgegenüber im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 1969 unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 8. Dezember 1967 IV 80/63 (BFHE 90, 434, BStBl II 1968, 149) die Auffassung, die Einlage von Wirtschaftsgütern aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen sei keine Anschaffung im Sinne von § 6 Abs. 2 EStG. Demgemäß ließ das FA nur 1 224 DM (20 v. H. von 5 720 DM + 7 v. H. Selbstverbrauchsteuer gemäß § 30 des Umsatzsteuergesetzes 1967) zum Abzug zu (Einkommensteuerbescheid 1969 vom 6. August 1974).
Den Einspruch wies das FA zurück.
Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) entschied, § 6 Abs. 2 EStG sei seinem Zweck entsprechend auch auf die Einlage von Vermögensgegenständen aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen anzuwenden. Demgemäß sei der Gewinn des Klägers aus freiberuflicher Tätigkeit um 4 496 DM (5 720 DM ./. anerkannter Absetzung für Abnutzung - AfA - von 1 224 DM) zu ermäßigen.
Mit der vom FG zugelassenen Revision beantragt das FA sinngemäß, insoweit, als das FG dem Kläger die Bewertungsfreiheit nach § 6 Abs. 2 EStG für das ins Betriebsvermögen eingelegte Herrenzimmer zugebilligt hat, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. Das FA rügt unrichtige Anwendung des § 6 Abs. 2 EStG.
Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Der Bundesminister der Finanzen (BMF) ist dem Verfahren beigetreten. Er teilt die Rechtsansicht des FA, daß § 6 Abs. 2 EStG nicht anzuwenden sei, wenn Wirtschaftsgüter aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen eingelegt worden seien.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet. Dabei muß der Senat von der mit der Revision nicht angegriffenen tatsächlichen Feststellung des FG ausgehen, daß der Teilwert der einzelnen Möbelstücke unter 800 DM lag, diese aber in der Summe einen Wert von insgesamt 5 720 DM hatten.
Gemäß § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG in der für das Streitjahr maßgeblichen Fassung können "die Anschaffungs- oder Herstellungskosten" von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die einer selbständigen Bewertung und Nutzung fähig sind, "im Jahr der Anschaffung oder Herstellung" in voller Höhe als Betriebsausgaben abgesetzt werden, wenn sie für das einzelne Wirtschaftsgut 800 DM nicht übersteigen.
1. Der Senat hat mit Urteil in BFHE 90, 434, BStBl II 1968, 149 unter Hinweis auf den Gesetzeswortlaut (Anschaffungs- oder Herstellungskosten) entschieden, daß für Wirtschaftsgüter, die aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen überführt werden, eine Bewertungsfreiheit gemäß § 6 Abs. 2 EStG nicht zulässig ist. Die Finanzverwaltung ist dem gefolgt (Abschn. 40 Abs. 6 der Einkommensteuer-Richtlinien).
In einer neueren Entscheidung vom 29. April 1981 IV R 128-129/76 (BFHE 134, 102, BStBl II 1982, 17) hat der Senat jedoch dahingestellt gelassen, ob an den Grundsätzen des Urteils in BFHE 90, 434, BStBl II 1968, 149 festzuhalten sei, und ausgesprochen, jedenfalls könne die Bewertungsfreiheit nach § 6 Abs. 2 EStG auch für solche Wirtschaftsgüter in Anspruch genommen werden, die ein Gesellschafter einer Personengesellschaft aus seinem Betriebsvermögen unter Ansatz des Teilwerts in die Gesellschaft einbringe, denn dabei handle es sich aus der Sicht der erwerbenden Personengesellschaft um "Anschaffungen".
Im steuerrechtlichen Schrifttum ist die Rechtsansicht verbreitet, § 6 Abs. 2 EStG sei entsprechend seinem Zweck und seiner rechtssystematischen Bedeutung auch auf Einlagen im Sinne von § 4 Abs. 1 Satz 3 (jetzt § 4 Abs. 1 Satz 5) und § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG, also auf die Überführung eines Wirtschaftsguts aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen anzuwenden (Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19. Aufl., § 6 EStG Rz. 1260, mit weiteren Nachweisen; Littmann, Das Einkommensteuerrecht, 13. Aufl., § 6 Rz. 616; Schmidt/Seeger, Einkommensteuergesetz, § 6 Anm. 55 e; Bordewin in Hartmann/Böttcher/Nissen/Bordewin, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 6 Anm. 181 g). Es findet sich aber auch die Meinung, § 6 Abs. 2 EStG sei auf Einlagen anzuwenden, wenn ein Wirtschaftsgut zwar im Privatvermögen angeschafft, aber noch im selben Wirtschaftsjahr in ein Betriebsvermögen eingelegt werde (Söffing in Lademann/Söffing/Brockhoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 6 Anm. 476), oder die Bewertungsfreiheit des § 6 Abs. 2 EStG sei jedenfalls "auch für die einzelnen Wirtschaftsgüter einer Erstausstattung bei Betriebsgründungen zulässig" (Blümich/Falk, Einkommensteuergesetz, § 6 Anm. III 3 Buchst. b).
2. Der Senat schließt sich nach nochmaliger Prüfung der im Schrifttum vorherrschenden Rechtsauffassung an, daß § 6 Abs. 2 EStG auch auf Einlagen anzuwenden ist, und zwar unabhängig davon, ob das Wirtschaftsgut im Privatvermögen im Jahr der Einlage oder in einem früheren Jahr angeschafft oder hergestellt worden ist; an der gegenteiligen Rechtsansicht, die noch der Senatsentscheidung in BFHE 90, 434, BStBl II 1968, 149 zugrunde liegt, hält der Senat demnach nicht mehr fest.
Bestimmend für die Entscheidung des Senats sind folgende Erwägungen:
a) § 6 Abs. 2 EStG bezweckt in erster Linie eine Vereinfachung der betrieblichen Rechnungslegung. "Buchführung und Bilanz sollen von der großen Masse der geringwertigen Wirtschaftsgüter nicht belastet werden" (Bordewin, a. a. O., § 6 Anm. 179). Diesem allgemein anerkannten Gesetzeszweck wird nur ein Gesetzesverständnis gerecht, demzufolge § 6 Abs. 2 EStG nicht nur Wirtschaftsgüter erfaßt, die von dritter Seite entgeltlich erworben oder im Betrieb hergestellt wurden, sondern in gleicher Weise auch Wirtschaftsgüter, die aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen eingelegt wurden. Denn auch insoweit besteht ein Bedürfnis, Buchführung und Bilanz zu entlasten, mag dieses Bedürfnis auch wegen der relativ geringen Zahl von Einlagen nicht so ausgeprägt sein, wie in anderen Fällen.
b) Der Gesetzeswortlaut steht entgegen dem Vorbringen der Revision und entgegen der Rechtsansicht, die noch der Senatsentscheidung in BFHE 90, 434, BStBl II 1968, 149 zugrunde liegt, einer zweckentsprechenden Gesetzesauslegung nicht zwingend entgegen.
Zutreffend wird im Schrifttum hervorgehoben, daß § 6 Abs. 2 EStG eine "Sofortabschreibung" anstelle der an sich gebotenen Aktivierung und Aufwandsverteilung nach § 7 EStG zuläßt und demgemäß rechtssystematisch betrachtet nicht die Vorschriften des § 6 Abs. 1, sondern des § 7 EStG ergänzt (Söffing, a. a. O., § 6 Rz. 461; Schmidt/Seeger, a. a. O., § 6 Anm. 55 a). Für § 7 EStG ist jedoch seit langem unstreitig, daß die darin angeordnete gleichmäßige Verteilung der "Anschaffungs- oder Herstellungskosten" auf die Gesamtdauer der betrieblichen Nutzung des Wirtschaftsguts entsprechend dem Zweck des § 7 EStG in den Fällen, in denen ein Wirtschaftsgut aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen eingelegt worden ist, als Anordnung einer gleichmäßigen Verteilung des Einlagewerts im Sinne von § 6 Abs. 1 Nrn. 5 oder 6 EStG zu verstehen ist, denn andernfalls wäre bei eingelegten Wirtschaftsgütern jegliche AfA ausgeschlossen. Wenn aber im Anwendungsbereich des § 7 EStG der Begriff der "Anschaffungs- oder Herstellungskosten" und demgemäß auch der Begriff der Anschaffung oder Herstellung im weiteren Sinne gebraucht ist und Einlagevorgänge mitumfaßt, so liegt es nahe, § 6 Abs. 2 EStG, der, wie ausgeführt, rechtssystematisch zu § 7 EStG gehört, ebenso zu verstehen.
c) Zutreffend weist Littmann (a. a. O.) auch darauf hin, daß der I. Senat des BFH in seinem Urteil vom 7. Dezember 1978 I R 142/76 (BFHE 128, 178, 183, BStBl II 1979, 729) sogar für den unmittelbaren Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG Veränderungen zwischen Betriebsvermögen und Privatvermögen und einen entgeltlichen Erwerb von einem Dritten, also eine Anschaffung im eigentlichen Sinne, als gleichwertig beurteilt hat.
3. Da der Senat seine Rechtserkenntnis ausschließlich auf die spezifische Zwecksetzung des § 6 Abs. 2 EStG stützt, darf aus seiner Entscheidung nicht die Schlußfolgerung gezogen werden, auch bei Anwendung anderer Normen, wie z. B. des § 6 b EStG oder der Vorschriften über erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen oder des Investitionszulagenrechts, seien eingelegte Wirtschaftsgüter gleichwertig mit von dritter Seite entgeltlich erworbenen oder selbst hergestellten Wirtschaftsgütern und daher wie diese in die Begünstigung einzubeziehen.
Fundstellen
Haufe-Index 74931 |
BStBl II 1984, 312 |
BFHE 1984, 270 |