Entscheidungsstichwort (Thema)
Verpflichtung zur Abgabe der Gewinnfeststellungserklärung einer KG trifft den persönlich haftenden Gesellschafter; Festsetzung eines Verspätungszuschlags
Leitsatz (NV)
1. Die Gewinnfeststellungserklärung für eine KG ist von ihrem persönlich haftenden Gesellschafter abzugeben; handelt es sich hierbei um eine GmbH, so hat für sie der Geschäftsführer zu handeln.
2. Gibt der für die Erklärung Verantwortliche die Erklärung ohne ausreichende Entschuldigung nicht fristgemäß ab, so ist gegen ihn ein Verspätungszuschlag festzusetzen.
Normenkette
AO 1977 § 152 Abs. 1; EStDV § 58
Verfahrensgang
Tatbestand
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Geschäftsführer der X-Beteiligungs-GmbH, die persönlich haftender Gesellschafter der X-GmbH & Co. KG ist. Der Kläger ist des weiteren als Kommanditist an dieser KG beteiligt. Er wurde durch Verfügung des Beklagten und Revisionsklägers (Finanzamt - FA -) vom 25. September 1980 aufgefordert, für die KG die Erklärungen 1979 - einschließlich der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung - bis zum 31. Dezember 1980 abzugeben. Wegen Nichteinhaltung der Frist wurde vom FA am 13. März und am 6. April 1981 gemahnt. Erst nach einer weiteren Mahnung unter Androhung eines Zwangsgeldes vom 19. Juni 1981 ging die Gewinnfeststellungserklärung 1979 am 26. Juni 1981 beim FA ein. Dieses setzte im Anschluß an die Gewinnfeststellung mit besonderem, an den Kläger gerichteten Bescheid vom 25. August 1981 gegen ihn einen Verspätungszuschlag von 2 000 DM fest. Die vom Kläger erhobene Beschwerde hat die Oberfinanzdirektion (OFD) mit Beschwerdeentscheidung vom 13. Juli 1982 zurückgewiesen.
Die OFD führt aus, die vom FA gesetzte Abgabefrist vom 31. Dezember 1980 sei sachgerecht, denn es sei wie im Vorjahr eine merkliche Gewinnsteigerung zu erwarten gewesen. Diese Vermutung sei durch die Steigerung von 173 460 DM im Jahre 1978 auf 438 708 DM im Jahre 1979 belegt worden. Die gewährte Frist habe das FA ausreichend bemessen. Entschuldigungsgründe seien nicht erkennbar. Die Erkrankung des Klägers sei erst nach Ablauf der gesetzten Frist eingetreten. Überhaupt sei erst nach der zweiten Mahnung vom 6. April 1981 mit der Anfertigung der Erklärung begonnen worden. Die anschließende Fehlablage habe der Kläger zu verantworten, denn angesichts der verstrichenen Frist hätte ihn eine erhöhte Sorgfaltspflicht getroffen. In Anbetracht der 6-monatigen Fristüberschreitung sei der Verspätungszuschlag seiner Höhe nach nicht zu beanstanden. Er liege mit 2 v. H. der auf 25 v. H. der festgestellten Einkünfte (von 438 708 DM) geschätzten steuerlichen Auswirkung (= 2 v. H. von 109 677 DM) im unteren Bereich des gesetzlichen Ermessensrahmens.
Hiergegen hat der Kläger Klage zum Finanzgericht (FG) erhoben mit dem Antrag, die Festsetzung des Verspätungszuschlags aufzuheben. Das FG hat der Klage stattgegeben.
Hiergegen richtet sich die Revision des FA mit dem Antrag, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. Der Kläger hat keine Erklärungen abgegeben.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
1. Die vorinstanzliche Entscheidung wird von der Erwägung getragen, das Verfahren nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 a der Abgabenordnung (AO 1977) habe die Ermittlung des Gewinns der nichtrechtsfähigen Personenvereinigung zum Gegenstand; dieser Personenzusammenschluß sei deshalb der Erklärungspflichtige und habe sich aufgrund seiner Handlungsunfähigkeit seiner gesetzlichen Vertreter zu bedienen. Bei verschuldeter Säumnis sei demgemäß ein Verspätungszuschlag gegen den säumigen Erklärungspflichtigen, d. h. gegen den Personenzusammenschluß selbst festzusetzen. Danach sei im Streitfall die KG selbst und nicht ihr Gesellschafter-Geschäftsführer als erklärungspflichtig anzusehen.
Dieser Auffassung kann nicht beigetreten werden. Nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO 1977 werden die einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte gesondert festgestellt, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt und die Einkünfte diesen Personen zuzurechnen sind. Der Grund für das bereits im Jahre 1930 in die Reichsabgabenordnung - AO - (vgl. § 215 AO) aufgenommene besondere Feststellungsverfahren liegt in der Notwendigkeit, die die Gesellschafter gemeinsam betreffenden Fragen auch gemeinsam, d. h. mit Wirkung für und gegen alle zu lösen. Der Zweck des besonderen, vom Veranlagungsverfahren des einzelnen Steuerpflichtigen abgetrennten Verfahrens wird mithin darin gesehen, in Fällen der Beteiligung mehrerer eine einheitliche Sachbehandlung durch die Finanzbehörden sicherzustellen, also die Besteuerung der Gesellschafter bezüglich der Einkünfte, an denen sie beteiligt sind, zu vereinheitlichen (h. M. und ständige Rechtsprechung; vgl. zuletzt Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 14. September 1978 IV R 49/74, BFHE 126, 262, BStBl II 1979, 159, und vom 12. November 1985 IX R 85/82, BFHE 145, 308, BStBl II 1986, 239; Tipke / Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 12. Aufl., § 180 AO 1977 Rdnr. 7, m. w. N.). Der Gewinnfeststellungsbescheid setzt sich aus einer Reihe von Einzelfeststellungen zusammen, denen er den von den Feststellungsbeteiligten gemeinsam erwirtschafteten Gewinn voranstellt. Diese Einzelfeststellung richtet sich aber nicht gegen die Personenvereinigung als Steuersubjekt, sondern an die an ihr Beteiligten (§ 179 Abs. 2 AO 1977). Diese verfahrensrechtliche Beurteilung wird nicht dadurch berührt, daß die neuere Rechtsprechung in Auslegung des § 15 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) Mitunternehmerschaften als Subjekt der Gewinnerzielung anerkennt (vgl. BFH-Urteil vom 20. März 1984 IX R 10/83, BFHE 140, 568, BStBl II 1984, 487).
Erklärungspflichtig wäre damit grundsätzlich jeder Beteiligte, dem das Ergebnis der gesonderten Feststellung zuzurechnen ist (so die ab 1. Januar 1987 geltende Neufassung des § 181 Abs. 2 AO 1977). Nach der im Streitfall anzuwendenden Rechtslage war die Erklärungspflicht durch § 58 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) in der Weise geregelt, daß die in § 34 AO 1977 bezeichneten Personen die Gewinnfeststellungserklärung abzugeben hatten. Die nicht konkretisierten Bedenken des FG gegen die Rechtsgültigkeit der Vorschrift teilt der erkennende Senat nicht (ebenso Tipke / Kruse, a.a.O., § 181 AO 1977 Rdnr. 1 a; Hübschmann / Hepp / Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 180 AO 1977 Rdnr. 211; Kühn / Kutter / Hofmann, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 14. Aufl., § 149 AO 1977 Anm. 2; Koch, Abgabenordnung - AO 1977, 2. Aufl., § 149 Rdnr. 3).
Da die Vorentscheidung von einer anderen Auffassung getragen ist, war sie aufzuheben.
2. Die Sache ist spruchreif. Die Gewinnfeststellungserklärung 1979 war gemäß § 58 EStDV von einem gesetzlichen Vertreter i. S. des § 34 AO 1977 abzugeben. Allein vertretungsberechtigtes Organ der KG war ihr persönlich haftender Gesellschafter, die GmbH. Sie wiederum konnte nur durch ihren Geschäftsführer, den Kläger, handeln (vgl. BFH-Urteil vom 21. Januar 1972 VI R 187/68, BFHE 104, 294, BStBl II 1972, 364; Tipke / Kruse, a.a.O., 12. Aufl., § 34 AO 1977 Rdnr. 9). Mit der verspäteten Abgabe der Gewinnfeststellungserklärung ist eine Säumnis eingetreten, für die der Kläger als die mit Wahrnehmung der Erklärungspflicht befaßte Person einzustehen hat.
Zutreffend bejaht die Beschwerdeentscheidung der OFD ein Verschulden des Klägers an der eingetretenen Säumnis, so daß die Festsetzung eines Verspätungszuschlages gerechtfertigt erscheint. Das FA handelte sachgerecht, indem es wegen der zu erwartenden und tatsächlich auch eingetretenen starken Gewinnsteigerungen die Erklärungsfrist auf insgesamt ein Jahr nach Ende des Veranlagungszeitraums begrenzte. Die Fristsetzung vom 25. September 1980 auf das Jahresende ließ dem Kläger hinreichend Zeit, den Erklärungspflichten nachzukommen. Die als Hinderungsgrund angeführte Erkrankung des Klägers ist als Entschuldigungsgrund nicht hinreichend substantiiert, denn es hätte angesichts der bestehenden steuerlichen Beratung dargetan werden müssen, inwieweit die Erkrankung des Klägers die Anfertigung der Erklärung wirklich behindert hat. Ebensowenig sind die Umstände der angeblichen Fehlablage der angefertigten Erklärung in einer Weise vorgetragen, daß hieraus Schlüsse auf ein unverschuldetes Fehlverhalten gezogen werden könnten. Schließlich ist auch nicht in schlüssiger Weise dargetan worden, inwieweit ausstehende Abrechnungen von Großbaustellen sich verzögernd auf die Anfertigung der Erklärung ausgewirkt haben. Insbesondere ist der Kläger eine Erklärung dafür schuldig geblieben, warum er diesen Sachgrund nicht zum Gegenstand eines begründeten Fristverlängerungsantrages gemacht hat.
Hinsichtlich der Höhe des festgesetzten Verspätungszuschlages folgen die Ermessenserwägungen der OFD den gesetzlichen Kriterien des § 152 Abs. 2 AO 1977. Ausgehend von der erkennbaren Regel-Bemessungsgrundlage von 1 v. H. der auf 25 v. H. geschätzten steuerlichen Auswirkung ist im Streitfall die Anhebung auf 2 v. H. vertretbar und im Rahmen einer Überprüfung gemäß § 102 FGO nicht zu beanstanden.
Fundstellen
Haufe-Index 415152 |
BFH/NV 1989, 21 |