BFH Urteil vom 26.04.1972 - VII R 75/69

Leitsatz (amtlich)

1. Die Bewilligung eines passiven Veredelungsverkehrs kann nicht ohne Zustimmung der Zollverwaltung von einer anderen Person als dem Begünstigten genutzt werden.

2. Die nach § 52 Abs. 3 ZG für eine Ware in Betracht kommende Zollermäßigung kann nur derjenige beanspruchen, dem der passive Veredelungsverkehr amtlich bewilligt oder Übertragen worden ist.

3. Eine Ware ist nur dann im Sinne des § 52 Abs. 3 ZG „in der zugelassenen Weise” veredelt, wenn die Veredelungsarbeiten für Rechnung des Inhabers des Veredelungsverkehrs ausgeführt worden sind.

Normenkette

ZG 1961 § 47 Abs. 2, § 52 Abs. 3-4; AZO 1961 § 111 Abs. 7, § 113 Abs. 1; StAnpG § 1 Abs. 2

Tatbestand

Die Klägerin ist eine GmbH. Sie und die GmbH B. sind durch einen gemeinsamen Alleingesellschafter und Geschäftsführer sowie auch durch andere Umstände miteinander verbunden. Das beklagte Hauptzollamt (HZA) bewilligte am 1. Oktober 1964 der GmbH B. einen passiven Veredelungsverkehr für Stoffe zur Herstellung von Herrenmänteln in Jugoslawien. Gemäß einem auf diese Bewilligung gestützten Antrag der GmbH B. fertigte die Zollstelle am 4. Juni 1965 solche Stoffe im passiven Veredelungsverkehr zur Ausfuhr nach Jugoslawien ab und erteilte der GmbH B. einen Veredelungsschein. Aus den Stoffen fertigte eine jugoslawische Firma auf Grund eines zwischen ihr und der Klägerin am 7. April 1965 geschlossenen Vertrags die Herrenmäntel an. Die Klägerin führte die Mäntel ein und ließ sie am 6. und 9. September 1965 zum freien Verkehr abfertigen. Die Zollanmeldungen tragen ihren Firmenstempel und sind von ihrem Zollsachbearbeiter unterschrieben. Den Zollpapieren waren Rechnungen beigefügt, die die jugoslawische Firma auf die Klägerin ausgestellt hatte. Die Klägerin legte bei der Verzollung den bei der Ausfuhr der Stoffe der GmbH B. erteilten Veredelungsschein vor. Die Zollstelle wandte die Vorschriften des § 52 Abs. 4 ZG über die Differenzverzollung an und berechnete die danach in Betracht kommenden Abgaben. Nach einer Betriebsprüfung bemerkte sie, daß der passive Veredelungsverkehr nicht der Klägerin, sondern der GmbH B. bewilligt worden war. Sie forderte daher durch Bescheid vom 8. November 1967 von der Klägerin 7 003,30 DM Eingangsabgaben mit der Begründung nach, die Voraussetzungen des § 52 Abs. 4 ZG für die Differenzverzollung seien nicht erfüllt gewesen. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) führte aus:

Die Differenzverzollung nach § 52 Abs. 4 ZG greife nur ein, wenn der Inhaber des passiven Veredelungsverkehrs, auf dessen Antrag die Waren in diesem Verkehr zur Ausfuhr abgefertigt worden seien, die Waren auch wieder einführe. Deshalb bestimme § 113 der Allgemeinen Zollordnung (AZO), daß den Zollantrag, die veredelt wieder eingeführten Waren mit Zollermäßigung zum freien Verkehr abzufertigen, nur der Inhaber des Veredelungsverkehrs stellen dürfe. Inhaber des Veredelungsverkehrs sei die GmbH B., nicht die Klägerin. Die enge geschäftliche Verbundenheit zwischen der Klägerin und der GmbH B. ändere hieran nichts. Es sei nicht möglich, nach § 1 Abs. 2 StAnpG den § 113 AZO dahin auszulegen, daß bei geschäftlich eng verbundenen, rechtlich aber selbständigen Firmen Inhaber des einer Firma auf deren Antrag bewilligten Veredelungsverkehrs auch die andere Firma sei. Denn eine solche Auslegung würde die Belange der Zollverwaltung gefährden. Durch eine Auslegung, die auf die Person des am Bewilligungsverfahren formal Beteiligten abstelle, würden die Belange des Zollbeteiligten nicht beeinträchtigt. Denn es stehe ihm frei, gemeinsam mit der „Schwesterfirma” den Veredelungsverkehr zu beantragen.

Die im vorliegenden Falle an die GmbH B. gerichtete Bewilligungsverfügung könne nicht dahin ausgelegt werden, daß diese Gesellschaft als Vertreterin der Klägerin behandelt worden sei. Die Klägerin sei auch nicht durch Rechtsnachfolge Inhaberin des der GmbH B. bewilligten Veredelungsverkehrs geworden. Von der Möglichkeit des § 105 Abs. 4 Satz 2 AZO, den Veredelungsverkehr auf den Rechtsnachfolger zu übertragen, sei kein Gebrauch gemacht worden. Der Umstand, daß die Zollbehörde nicht auf diese Möglichkeit hingewiesen habe, stelle keinen Verstoß gegen Treu und Glauben dar. Denn es sei Sache der Klägerin gewesen, sich über die maßgeblichen Vorschriften zu informieren. Für eine Verletzung der Belehrungspflicht der Verwaltung lägen keine Anhaltspunkte vor. Schließlich sei auch nichts dafür ersichtlich, daß die Klägerin die Eingangsabfertigungen etwa versehentlich im eigenen Namen beantragt habe. Die Umstände ließen im Gegenteil klar erkennen, daß die Klägerin die Anträge bewußt im eigenen Namen gestellt habe. Denn sie sei Vertragspartner des Herstellers sowie Empfänger der Ware und der Rechnungen gewesen.

Mit der Revision macht die Klägerin im wesentlichen geltend: Das FG habe § 1 Abs. 2 StAnpG, § 10 ZG und die Vorschriften über die Vertretung und Rechtsnachfolge verletzt. Seine Begründung für die enge Auslegung des § 113 AZO lasse die ihm vorgetragene Tatsache außer acht, das HZA habe ihr empfohlen, das für sie eingerichtete Aufschubkonto auch für die GmbH B. auszunutzen. Das FG habe auch übersehen, daß sie sich infolge ihrer besonderen organisatorischen Verbindung mit der GmbH B. zivilrechtlich im Haftungsfalle nicht auf ihre Selbständigkeit berufen könne. Auch die Auffassung, durch großzügige Anwendung des § 1 Abs. 2 StAnpG würde Unübersichtlichkeit geschaffen, könne nicht überzeugen, da ihr Zollsachbearbeiter im gleichen Maße für sie und für die GmbH B. tätig sei und ihr Aufschubkonto auch für die GmbH B. genutzt werde. Das FG habe die Begriffsbestimmung des § 10 Abs. 3 ZG über den Zollbeteiligten nicht gewürdigt, die eine Vertretung zulasse. Es habe auch nicht erkannt, daß der Zollsachbearbeiter nach den Vorschriften der §§ 398 f. BGB Rechte der GmbH B. aus der Bewilligung des passiven Veredelungsverkehrs auf sie habe übertragen können. Ferner habe das FG den Begriff der Zweckgemeinschaft verkannt durch die Auffassung, ein von ihr gemeinsam mit der GmbH B. gestellter Antrag auf Bewilligung eines passiven Veredelungsverkehrs hätte ausdrücklich die Zweckgemeinschaft bezeichnen müssen. Schließlich habe das FG nicht hinreichend die Tatsache gewürdigt, daß der Vertrag mit der jugoslawischen Firma vor der Ausfuhr der Stoffe abgeschlossen worden ist und daß alle zollrechtlichen Komplikationen vermieden worden wären, wenn ihr Zollsachbearbeiter in den zollrechtlichen Anträgen sie anstelle der GmbH B benannt hätte. Es könne nicht Aufgabe der Verwaltung sein, Abgaben zu erheben, die den Charakter einer Strafe hätten.

Die Klägerin hat beantragt, das Urteil des FG sowie den Steuerbescheid vom 8. November 1967 und die Einspruchsentscheidung aufzuheben.

Das HZA hat beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Es beruft sich im wesentlichen auf die Ausführungen des FG.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

Der passive Veredelungsverkehr dient gemäß § 47 Abs. 1 Nr. 2 und § 52 Abs. 1 ZG der zollbegünstigten Veredelung von Waren, die ohne Erlaß, Erstattung oder Vergütung von Zoll aus dem freien Verkehr des Zollgebiets in das Zollausland ausgeführt und veredelt wieder eingeführt werden. Er wird gemäß § 47 Abs. 2 ZG grundsätzlich nur solchen Personen bewilligt, die ordnungsgemäß kaufmännische Bücher führen, regelmäßig Abschlüsse machen und nach dem Ermessen der Zollverwaltung vertrauenswürdig sind. Die unveredelten Waren sind nach § 52 Abs. 2 Satz 1 ZG mit dem Antrag zu gestellen, sie zur Ausfuhr im passiven Veredelungsverkehr abzufertigen. Die Nämlichkeit der Waren wird festgehalten und die Ausfuhr zollamtlich überwacht (§ 52 Abs. 2 Satz 2 ZG). Für die Einfuhr der veredelten Waren werden dem Bedürfnis entsprechende Fristen gesetzt (§ 52 Abs. 2 Satz 4 ZG). Nach § 52 Abs. 3 ZG wird „eine Zollermäßigung nur für Waren gewährt, die nach Abs. 2 behandelt und in der zugelassenen Weise veredelt sind, die innerhalb der gesetzten Frist eingeführt werden und deren Nämlichkeit festgestellt wird” Diese nur auf die Ware selbst abgestellten Vorschriften des § 52 ZG erwecken zwar den Anschein, als ob es für die Gewährung der Zollermäßigung nach § 52 Abs. 3 ZG ausreiche, daß die Ware in bezug auf ihre zollrechtliche Behandlung und auf die durch ihre Veredelung eingetretene objektive Veränderung bestimmten Anforderungen gerecht werde. Bei der Auslegung der Vorschrift ist jedoch der Sinnzusammenhang mit den im § 47 ZG enthaltenen allgemeinen Bestimmungen über die Veredelungsverkehre zu beachten (vgl. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts Bd. 24 S. 1 [15] – BVerfGE 24, 1 [15] –; Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – II 56/65 vom 28. April 1970, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 99 S. 255 – BFH 99, 255 –, BStBl II 1970, 597), wonach auch der passive Veredelungsverkehr von vornherein an die einer bestimmten Person erteilte Bewilligung gebunden ist. Da das Gesetz im § 47 Abs. 2 ZG diese Bewilligung insbesondere auch davon abhängig macht, daß die betreffende Person nach dem Ermessen der Zollverwaltung vertrauenswürdig ist, liegt es erkennbar im Wesen der Bewilligung, daß sie nicht ohne Zustimmung der Zollverwaltung von einer anderen Person genutzt werden kann. Es entspricht dieser Rechtslage, daß nach § 105 Abs. 4 Satz 3 und § 111 Abs. 7 Satz 2 AZO für den Fall der Einzelrechtsnachfolge der Übergang des bewilligten Veredelungsverkehrs auf den Rechtsnachfolger einer besonderen, antragsgebundenen amtlichen Übertragung bedarf. Deshalb muß auch bei der Auslegung der Vorschriften des § 52 ZG über den passiven Veredelungsverkehr berücksichtigt werden, daß dieser Verkehr von der einer bestimmten Person erteilten Bewilligung abhängt. Die nach § 52 Abs. 3 ZG für eine Ware in Betracht kommende Zollermäßigung kann demnach nur derjenige beanspruchen, dem der passive Veredelungsverkehr amtlich bewilligt oder übertragen worden ist. Dieser Rechtslage entspricht die Vorschrift des § 113 Abs. 1 AZO, daß den Zollantrag, die veredelt wieder eingeführten Waren mit Zollermäßigung zum freien Verkehr abzufertigen, nur der Inhaber des Veredelungsverkehrs, also nur derjenige stellen darf, dem der Verkehr bewilligt worden ist (vgl. § 111 Abs. 7 Satz 1 AZO).

Aus der Bindung des passiven Veredelungsverkehrs an die seinem Inhaber erteilte Bewilligung ergibt sich ferner, daß eine Ware nur dann im Sinne des § 52 Abs. 3 ZG „in der zugelassenen Weise” veredelt ist, wenn die Veredelungsarbeiten für Rechnung des Inhabers des Veredelungsverkehrs ausgeführt worden sind. Denn nach § 111 Abs. 2 AZO hängt von dieser Voraussetzung bereits die Befugnis ab, einen Antrag auf Bewilligung eines passiven Veredelungsverkehrs zu stellen.

Im vorliegenden Falle war der passive Veredelungsverkehr allein der GmbH B. bewilligt worden. An diese tatsächliche Feststellung des FG ist der Senat gem. § 118 Abs. 2 FGO gebunden, da in bezug auf sie Revisionsgründe nicht vorgebracht worden sind. Es kann deshalb dahinstehen, ob und unter welchen Voraussetzungen ein gemeinsamer Bewilligungsantrag der Klägerin und der GmbH B. das HZA verpflichtet hätte, die Bewilligung auch der Klägerin zu erteilen. Da die Klägerin und die GmbH B. rechtlich selbständige Personen sind, konnte ihre enge geschäftliche Verbundenheit für das FG kein Anlaß sein, auch die Klägerin als Inhaberin des nur der GmbH B. bewilligten Veredelungsverkehrs anzusehen. Die besondere organisatorische Verbindung der Klägerin mit der GmbH B. mag zwar für zivilrechtliche Haftungsfragen bedeutsam sein, kann aber deshalb nicht die rechtliche Selbständigkeit beider Gesellschaften auf dem Gebiete des Zollrechts ausschließen.

Die zur Herstellung der Mäntel bestimmten Stoffe wurden zwar ordnungsgemäß in den Veredelungsverkehr gebracht, indem die Zollstelle sie am 4. Juni 1965 auf Antrag der GmbH B. zur Ausfuhr abfertigte. Die Stoffe wurden aber nicht für Rechnung der GmbH B., sondern der Klägerin veredelt, da diese den Veredelungsvertrag vom 7. April 1965 abgeschlossen hatte und die Rechnungen der jugoslawischen Veredelungsfirma auf sie ausgestellt worden sind. Da die Klägerin nicht Inhaberin des Veredelungsverkehrs war, war sie auch nicht berechtigt, die in § 52 Abs. 3 ZG vorgesehene Zollermäßigung zu beanspruchen. Daran kann der Umstand nichts ändern, daß die Klägerin den Veredelungsvertrag schon vor der Ausfuhr der Stoffe abgeschlossen hatte.

Der Veredelungsverkehr ist weder ausdrücklich noch stillschweigend auf die Klägerin übertragen worden.

Die Vorlage des der GmbH B. erteilten Veredelungsscheins bei der Eingangsabfertigung konnte zwar als Antrag der Klägerin gedeutet werden, den Veredelungsverkehr auf sie zu übertragen. Einen ausdrücklichen Bescheid über einen solchen Antrag hat die Klägerin jedoch nicht erhalten. Der Umstand, daß die Zollstelle zunächst die Vorschriften des § 52 Abs. 4 ZG über die Differenzverzollung anwandte, kann nicht als stillschweigende Übertragung des Veredelungsverkehrs beurteilt werden, weil die Zollstelle durch ihr späteres Verhalten bekundet hat, daß sie die Klägerin von vornherein irrtümlich als Inhaberin des Veredelungsverkehrs angesehen hatte. Die ausschließliche Befugnis zu beantragen, daß die veredelt wieder eingeführten Waren mit Zollermäßigung zum freien Verkehr abgefertigt werden (§ 113 Abs. 1 AZO), war somit bei der GmbH B. verblieben. Ob überhaupt bei einem von der GmbH B. gestellten Antrag die Zollermäßigung trotz der Tatsache hätte gewährt werden können, daß die Veredelung für Rechnung der Klägerin, nicht der GmbH B. stattgefunden hätte, kann hier dahinstehen. Das FG hätte die Vorschrift des § 113 Abs. 1 AZO auch dann nicht weiter auslegen können, wenn zuträfe, daß das HZA der Klägerin empfohlen habe, das für sie eingerichtete Aufschubkonto auch für die GmbH B. auszunutzen. Denn eine solche Empfehlung konnte an dem Inhalt einer Rechtsnorm nichts ändern. Ob bei einer großzügigen Anwendung des § 1 Abs. 2 StAnpG auf die durch § 47 Abs. 2 ZG und § 113 Abs. 1 AZO getroffene Regelung der Antragsbefugnis Unübersichtlichkeit geschaffen würde, kann ebenfalls dahinstehen, da aus den bereits erwähnten Gründen diese Regelung nicht im Wege der Auslegung ausgedehnt werden kann.

Aus den mit den Zollurkunden übereinstimmenden Feststellungen des FG geht hervor, daß die Anträge auf Abfertigung der wieder eingeführten Waren im Namen der Klägerin durch deren Zollsachbearbeiter gestellt wurden. Demnach war nur die Klägerin Antragstellerin und gem. § 10 Abs. 3 Satz 1 ZG als solche auch Zollbeteiligte. Einer besonderen Würdigung des Begriffes „Zollbeteiligter” bedurfte es für die Entscheidung des FG nicht, da es nur auf die Tatsache ankam, daß die Klägerin nicht antragsberechtigt war.

An der Erfüllung ihrer Pflicht, die gemäß § 36 Abs. 3 ZG mit der Bekanntgabe des Zollbescheids in der Person der Klägerin in der sich aus den Zollvorschriften ergebenden Höhe entstehende Eingangsabgabenschuld nach § 94 Abs. 1 Nr. 1 und § 223 der Reichsabgabenordnung geltend zu machen, war die Zollstelle nicht durch den Grundsatz von Treu und Glauben gehindert. Die Zollstelle hatte zwar bei beiden Abfertigungen die durch den Veredelungsschein erkennbare Tatsache übersehen, daß die Klägerin nicht berechtigt war, die Abfertigung unter Gewährung einer Zollermäßigung zu beantragen. Auf dieses Versehen kann sich die Klägerin aber deshalb nicht berufen, weil sie selbst keinen Zweifel daran haben konnte, daß sie nicht Inhaberin des Veredelungsverkehrs und daher nicht antragsberechtigt war.

Fundstellen

Haufe-Index 514806

BFHE 1972, 540