Cloer/Hagemann, AStG § 1 AStG Berichtigung von Einkünften / 5 Bandbreitenbetrachtung und Einengung (§ 1 Abs. 3a AStG)

5.1 Allgemeines

Rz. 177

Abs. 3a wurde durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens (AbzStEntModG) am 2. Juni 2021 neu in das Gesetz eingefügt^[1] und gilt für Veranlagungszeiträume ab dem Jahr 2022 (§ 21 Abs. 1 AStG). Diese Regelung übernimmt im Wesentlichen die Inhalte des bisherigen § 1 Abs. 3 Satz 3–8 und spiegelt die bisherige Verwaltungsauffassung wider, wie sie auch schon in Abschnitt 3.4.12.5 der Verwaltungsgrundsätze Verrechnungspreise (VWG VP) 2005 dargestellt wurde.

Abs. 3a erkennt im Wesentlichen an, dass der Fremdvergleichsgrundsatz in der Praxis oft nicht zu einem einzigen, präzisen Fremdvergleichspreis führt – vielmehr sich eine Bandbreite an Werten ergibt. Wenn der von einem Steuerpflichtigen angesetzte Verrechnungspreis außerhalb der festgelegten Bandbreite an Vergleichswerten oder des Einigungsbereichs liegt, wird gesetzlich eine Korrektur gefordert. Es gibt dabei keinen Spielraum für das Vorbringen von Gründen, die einen außerhalb dieser Bandbreite liegenden Wert rechtfertigen könnten.^[2] Die Korrektur muss also einen Wert innerhalb der festgelegten Bandbreite, sei sie vollständig oder nach Anpassungen eingeengt, wählen.

Jedoch ist eine Korrektur auf einen anderen Wert als den Median möglich, wenn der Steuerpflichtige diesen glaubhaft machen kann, gemäß Abs. 3a Satz 4. Diese Regelung ermöglicht eine gewisse Flexibilität und Anerkennung der spezifischen Umstände des Einzelfalls, solange der Steuerpflichtige überzeugend darlegen kann, dass ein anderer Wert (als der Median) innerhalb der Bandbreite dem Fremdvergleichsgrundsatz besser entspricht. Ähnliches gilt für den Mittelwert im Kontext eines hypothetischen Fremdvergleichs gemäß Abs. 3a Satz 6, wobei hier die gleiche Anforderung an die "Glaubhaftmachung" gestellt wird.

Rz. 178–179

einstweilen frei

[1] Vgl. BGBl I 2021, 1259.

[2] Siehe auch Grotherr, IWB 2021, 614.

5.2 Bandbreite (§ 1 Abs. 3a S. 1 AStG)

Rz. 180

Bandbreite von Werten:

Satz 1 erkennt an, dass der Fremdvergleichsgrundsatz in der Praxis oft nicht zu einem einzigen, präzisen Fremdvergleichspreis führt. Diese Ansicht wird auch durch die OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2022 in Rz. 3.55 bestärkt, die in einem Zitat festhalten, dass die Verrechnungspreisbestimmung "keine exakte Wissenschaft ist". Stattdessen resultiert sie typischerweise in einer "Bandbreite" möglicher (fremdüblicher) Werte. Diese Erkenntnis reflektiert auch die Komplexität und Variabilität in der Bewertung interner und grenzüberschreitender Transaktionen zwischen verbundenen Unternehmen. Die Anwendung der (Verrechnungspreis-)Methoden resultiert also regelmäßig in einer Reihe von Fremdvergleichswerten, die entweder uneingeschränkt oder eingeschränkt vergleichbar sind.^[1] Dieses Preisband stellt den Rahmen des Fremdvergleichs dar; aus diesem Rahmen muss dann der für die Gesetzesanwendung maßgebliche Wert entnommen werden.

Rz. 181

Wenn das Preisband ausschließlich aus "uneingeschränkt vergleichbaren" Fremdvergleichswerten besteht, wird jeder Preis, der innerhalb dieses Bandes liegt und der der Geschäftsbeziehung zugrunde gelegt wird, steuerlich anerkannt. Liegen jedoch nur "eingeschränkt vergleichbare" Fremdvergleichswerte dem Band zugrunde, muss das Preisband entsprechend "eingeengt" werden, um genauere und akzeptable Werte zu erhalten (vgl. dazu Satz 2).

Rz. 182–183

einstweilen frei

[1] Vgl. Greil/Saliger, IStR 2021, 330, 333.

5.3 Einengung der Bandbreite (§ 1 Abs. 3a S. 2 AStG)

Rz. 184

Einengung der Bandbreite aufgrund Vergleichbarkeitsunterschiede:

Die Bandbreite ist einzuengen, sofern auch nach der Anwendung von Abs. 3 Satz 6, also nach der Vornahme von Anpassungsrechnungen, noch Unterschiede in der Vergleichbarkeit der Werte verbleiben. Dies geschieht nach Satz 2 vorrangig durch das Aussortieren weniger vergleichbarer Werte. Wenn solche in geringerem Maße vergleichbaren Werte nicht klar identifizierbar sind, kommt gemäß Satz 3 die Interquartilsmethode zur Anwendung: Diese Methode schränkt die Bandbreite ein, indem das untere und das obere Viertel der Werte unberücksichtigt bleiben. Eine Einengung der Bandbreite ist nur dann nicht erforderlich, wenn ausschließlich uneingeschränkt vergleichbare Werte vorliegen.^[1]

Rz. 185–186

einstweilen frei

[1] Vgl. auch Pohl, in Brandis/Heuermann, Eragsteuerrecht, § 1 AStG Rz. 123.

5.4 Interquartilsmethode (§ 1 Abs. 3a S. 3 AStG)

Rz. 187

Interquartilsmethode:

Nach Satz 3 kommt die sog. Interquartilsmethode zur Anwendung: Diese Methode schränkt die Bandbreite ein, indem das untere und das obere Viertel der Werte unberücksichtigt bleibt. Die deutsche Regelung normiert hierbei klarere Vorgaben als die OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2022 in Rz. 3.57, die für die Einengung generell geeignete statistische Methoden fordern. Neben der Interquartilsmethode lässt die OECD auch andere Methoden wie bspw. die Perzentilmethode zu, bei der die Vergleichswerte in Zehntelgruppen eingeteilt werden.

Rz. 188–189

einstweilen frei

5.5 Medianansatz (§ 1 Abs. 3a S. 4 AStG)

Rz. 190

Widerlegbare Vermutung: Medianansatz:

Wenn der vom Steuerpflichtigen für die Einkünfteermittlung verwendete Wert außerhalb der justierten (eingeengten) Bandbreite liegt, so ist nach Satz 4 der Medianwert als Fremdvergl...