Cloer/Hagemann, AStG § 10 AStG Hinzurechnungsbetrag / 2.3.2 Qualifizierung der Einkünfte und Gewinnermittlung (Satz 2)

2.3.2.1 Einkünfte aus Gewerbebetrieb

Rz. 281

Nach § 10 Abs. 3 S. 2 Halbs. 1 AStG sind sämtliche Einkünfte im Rahmen der Einkünfteermittlung der Zwischengesellschaft als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln. Dadurch wird der Nichtanwendung des § 8 Abs. 2 KStG (s. Rz. 269) auf Ebene der Zwischengesellschaft entgegengewirkt. Die Fiktion gewerblicher Einkünfte führt zum Ausschluss möglicher steuerlicher Vorteile bei der Annahme von Überschusseinkünften, etwa bei der Veräußerung von Grundbesitz.^[1]

Rz. 282-285

einstweilen frei

[1] Oertel, in BeckOK AStG, § 10 Rz. 221 (Stand: November 2023).

2.3.2.2 Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG

Rz. 286

Die Vorschrift § 10 Abs. 3 S. 2 Halbs. 2 AStG stellt die Ermittlung des Gewinns (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG) durch Anwendung des § 4 Abs. 1 EStG sicher. Infolge des durchzuführenden Betriebsvermögensvergleichs sind sog. Hinzurechnungsbilanzen für die Zwischengesellschaft aufzustellen. Die Hinzurechnungsbilanzen können unter Beachtung der nach deutschem Steuerrecht zu beachtenden Bilanzierungsvorschriften aus der Bilanz der Zwischengesellschaft abgeleitet werden.^[1] Die Vorschriften des § 60 EStDV finden entsprechende Anwendung.

Rz. 287

Bei erstmaligem Vorliegen der Voraussetzungen für eine Hinzurechnung nach § 10 AStG ist auf den Beginn des Wirtschaftsjahres eine eröffnende Hinzurechnungsbilanz zu erstellen. Die in dieser Bilanz angesetzten Werte gelten für die auf die erstmalige Bilanzerstellung folgenden Wirtschaftsjahre als fortgeführte Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten. In den Wirtschaftsgütern gebildete stille Reserven sind beizubehalten, auch wenn sie vor dem Stichtag der eröffnenden Hinzurechnungsbilanz entstanden sind. Kommt es zu einer Veräußerung, unterliegen nach Auffassung des BFH sämtliche stille Reserven der Hinzurechnungsbesteuerung.^[2]

Rz. 288

Die Gewinnermittlung im Rahmen einer Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG und mithin die Anwendung des Zufluss-Abfluss-Prinzips (§ 11 EStG) ist nicht (mehr) möglich. Die Gewinnermittlung erfolgt für jede Zwischengesellschaft gesondert.

Rz. 289-293

einstweilen frei

[1] BMF v. 22.12.2023, IV B 5 – S 1340/23/10001 :001, BStBl I 2023 Sondernr. 1, 2, Tz. 10.3.2.12.

[2] BFH v. 12.07.1989, I R 46/85, BStBl II 1990, 49, BFH/NV 1989, 49.

2.3.2.3 Gewinnermittlung bei gemischten Einkünften

Rz. 294

Häufig erzielen Gesellschaften nicht nur eine "Art" an Einkünften, sondern mitunter verschiedenste Einkünfte. Nicht selten erzielt die ausländische Gesellschaft dabei sowohl aktive als auch passive Einkünfte (d. h. gemischte Einkünfte). Der Hinzurechnungsbesteuerung unterliegen aber nur die passiven und niedrig besteuerten Einkünfte (Zwischeneinkünfte), nicht hingegen die aktiven Einkünfte. Für Zwecke der Ermittlung der Zwischeneinkünfte hat daher eine Trennung der aktiven und passiven Einkünfte der Zwischengesellschaft zu erfolgen. Diese Trennung aktiver und passiver Einkünfte ist in der Praxis regelmäßig in Abhängigkeit der Komplexität des Einzelfalls mit nicht unerheblichem Aufwand verbunden.

Rz. 295

Die Trennung aktiver und passiver Einkünfte erfolgt durch Orientierung an der Definition aktiver Einkünfte des § 8 AStG.^[1] Sämtliche Geschäftsvorfälle inkl. der Betriebseinnahmen und -ausgaben sind der aktiven bzw. passiven Geschäftstätigkeit der ausländischen Gesellschaft zuzuordnen. Die Abgrenzung des aktiven und passiven Geschäftsbereichs erfolgt unter Beachtung eines wirtschaftlichen Veranlassungszusammenhangs und der ansonsten geltenden Grundsätze bei der Aufteilung von Einkünften.^[2] Letztlich sind bei der Ermittlung der Zwischeneinkünfte die aktiven Einkünfte von den Gesamteinkünften der ausländischen Gesellschaft abzuziehen.

Rz. 296

Nach Auffassung der Finanzverwaltung können die passiven Einkünfte alternativ durch gesonderte Teilbilanzen ermittelt werden.^[3] Dies setze jedoch eine von den übrigen Einkünften aufgrund der Buchführung der Zwischengesellschaft leichte und eindeutige Trennung der passiven Einkünfte voraus. Dies dürfte insbesondere bei übersichtlicheren Fällen der Hinzurechnungsbesteuerung hilfreich sein, in denen die Zwischengesellschaft nur eine bestimmte Art passiver Einkünfte erzielt (etwa Zinsen), die ansonsten erzielten Einkünfte aber aktiver Natur sind.

Rz. 297-300

einstweilen frei

[1] Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 10 AStG Rz. 93 (Stand: März 2022).

[2] Fuhrmann/Geurts, in F/G, AStG, Stand: Juli 2023, § 10 Rz. 164; Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 10 AStG Rz. 93 (Stand: März 2022).

[3] BMF v. 22.12.2023, IV B 5 – S 1340/23/10001 :001, BStBl I 2023 Sondernr. 1, 2, Tz. 10.3.2.15.