Cloer/Hagemann, AStG § 11 AStG Kürzungsbetrag bei Beteil ... / 2.1.2.2 Vermittelnde Gesellschaft

2.1.2.2.1 Gesetzeswortlaut

Rz. 195

§ 11 Abs. 1 S. 2 AStG enthält keine weitergehende Definition bzw. Beschreibung der Eigenschaften der vermittelnden Gesellschaft. So ist im Gesetzeswortlaut nicht explizit festgelegt, welche Rechtsform die vermittelnde Gesellschaft haben muss oder ob die vermittelnde Gesellschaft ihrerseits eine ausländische Gesellschaft i. S. d. § 7 Abs. 1 S. 1 AStG sein muss. Der Regelungsgehalt der vermittelnden Gesellschaft ist somit im Rahmen der Auslegung zu bestimmen.

Rz. 196–198

einstweilen frei

2.1.2.2.2 Rechtsform

Rz. 199

Die vermittelnde Gesellschaft muss nach der Einordnung des deutschen Steuerrechts einer Kapitalgesellschaft entsprechen. Ob eine ausländische Rechtsform einer Personen- oder Kapitalgesellschaft entspricht, ist nach dem Rechtstypenvergleich zu bestimmen.^[1] Zunächst muss es sich bei der vermittelnden Gesellschaft um eine Gesellschaft handeln, die dem Steuerpflichtigen Bezüge i. S. d. § 11 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 – 3 AStG vermitteln kann. Ebenfalls wird im Regelungsgefüge der Hinzurechnungsbesteuerung der Terminus "(ausländische) Gesellschaft" für körperschaftsteuerpflichtige Personen, mithin insbesondere Kapitalgesellschaften verwendet (§ 7 Abs. 1 S. 1 AStG).

Rz. 200

Ist nämlich der Steuerpflichtige alternativ an einer Zwischengesellschaft über (in- oder ausländische) Personengesellschaften beteiligt, treten die Folgen der Hinzurechnungsbesteuerung ausschließlich beim Steuerpflichtigen ein.^[2]

Folglich sind Personengesellschaften keine "vermittelnden Gesellschaften" i. S. v. § 11 Abs. 1 S. 2 AStG.

Rz. 201–203

einstweilen frei

[1] BMF v. 22.12.2023, IV B 5 – S 1340/23/10001 :001, BStBl I 2023, Sondernr. 1, 2, Rz. 221 m. w. N.

[2] BMF v. 22.12.2023, IV B 5 – S 1340/23/10001 :001, BStBl I 2023, Sondernr. 1, 2, Rz. 233, 633.

2.1.2.2.3 Auslandsbezug

Rz. 204

Die vermittelnde Gesellschaft muss nach dem Gesetzeswortlaut nicht ausländisch i. S. d. § 7 Abs. 1 S. 1 AStG sein.^[1] Dies ergibt sich im Umkehrschluss aus dem insoweit nicht differenzierenden Gesetzeswortlaut. Keine ausländische Gesellschaft i. S. d. § 7 Abs. 1 S. 1 AStG ist gegeben, wenn der Sitz oder der Ort der Geschäftsleitung (oder beide Merkmale) sich im Inland befinden. Entsprechend kann die vermittelnde Gesellschaft eine im Inland unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige Gesellschaft sein.

Rz. 205

Ist ein Steuerpflichtiger an einer Zwischengesellschaft mittelbar über eine im Inland körperschaftsteuerpflichtige Gesellschaft (vermittelnde Gesellschaft) beteiligt, wird der Hinzurechnungsbetrag grundsätzlich bei der vermittelnden Gesellschaft selbst angesetzt. Wird bei der vermittelnden Gesellschaft eine steuerliche Belastung des Hinzurechnungsbetrages von 15 % bzw. 25 % (siehe Rz. 206) nicht erreicht und bleibt es folglich trotz der Anwendung der Hinzurechnungsbesteuerung auf Ebene der vermittelnden Gesellschaft bei einer Niedrigbesteuerung der Zwischeneinkünfte i. S. v. § 8 Abs. 5 AStG, wird der Hinzurechnungsbetrag auch bei dem mittelbar beteiligten Steuerpflichtigen angesetzt (§ 7 Abs. 1 S. 2 AStG)

Rz. 206

Hinweis

Die Niedrigsteuergrenze des § 8 Abs. 5 AStG wurde durch das Mindeststeuergesetz vom 21.12.2023 (BGBl. I 2023, Nr. 397) auf 15 % gesenkt. § 8 Abs. 5 AStG i. d. F. vom 28.12.2023 ist erstmals für die Einkommen- und Körperschaftsteuer für den Veranlagungszeitraum, für den Zwischeneinkünfte hinzuzurechnen sind, die in einem Wirtschaftsjahr der Zwischengesellschaft (…) entstanden sind, das nach dem 31. Dezember 2023 endet, anzuwenden (§ 21 Abs. 6 AStG). Mithin dürften ab dem Veranlagungszeitraum 2024 keine Sachverhalte mehr denkbar sein, in denen die Hinzurechnungsbesteuerung auf Ebene des über eine inländische Gesellschaft beteiligten Steuerpflichtigen i. S. v. § 7 Abs. 1 S. 2 AStG greift (s. Rz. 205).

Rz. 207

Lag bis zur Änderung der Niedrigsteuergrenze die Gewerbesteuerbelastung der im Inland unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen (und gewerbesteuerpflichtigen) vermittelnden Gesellschaft unter 10 % (Hebesatz unter 285 %), wurde der Hinzurechnungsbetrag hinsichtlich der mittelbar gehaltenen Zwischengesellschaft regelmäßig auch beim mittelbar beteiligten Steuerpflichtigen angesetzt. Erhält der Steuerpflichtige sodann Gewinnausschüttungen oder – allgemein gesprochen – Bezüge i. S. d. § 11 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 – 3 AStG – von der vermittelnden Gesellschaft, kann ein Kürzungsbetrag beim Steuerpflichtigen angesetzt werden.

Rz. 208

Da die neue Niedrigbesteuerungsgrenze des § 8 Abs. 5 AStG 15 % beträgt, ist die Anwendung des § 7 Abs. 1 S. 2 AStG in Fällen einer im Inland unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen vermittelnden Gesellschaft für Wirtschaftsjahre der Zwischengesellschaft, die nach dem 31. Dezember 2023 enden, nicht mehr denkbar. Denn die neue Niedrigbesteuerungsgrenze entspricht dem inländischen Körperschaftsteuersatz (§ 23 Abs. 1 KStG). Daher wird der Ansatz des Kürzungsbetrages bei mittelbarer Beteiligung an der Zwischengesellschaft in diesen Fällen sehr unwahrscheinlich.

Rz. 209–211

einstweilen frei

[1] BMF v. 22.12.2023, IV B 5 – S 1340/23/10001 :001, BStBl I 2023, Sondernr. 1, 2...