Cloer/Hagemann, AStG § 17 AStG Sachverhaltsaufklärung / 1.5 Verhältnis zu anderen Vorschriften

1.5.1 Verhältnis zu § 16 AStG

Rz. 22

Zwischen der Mitwirkungs- und Aufklärungspflicht nach den §§ 16 und 17 AStG besteht kein Konkurrenzverhältnis. Die Normen stehen nebeneinander und ergänzen sich. Der sachliche Anwendungsbereich des § 16 AStG geht weiter, da dieser alle Abzugspositionen aus Geschäftsbeziehungen des Stpfl. zu einem ausländischen oder im Ausland ansässigen Rechtsgebilde und zwar bezogen auf alle grenzüberschreitenden Sachverhalte umfasst. Ein Näheverhältnis muss bei § 16 AStG nicht bestehen. § 17 AStG zielt demgegenüber auf Auskünfte und Informationen ab, die Zwischengesellschaften und Familienstiftungen betreffen, wodurch die Norm in sachlicher Hinsicht enger gefasst ist.^[1] In dieser Hinsicht ist § 17 AStG auch spezieller.^[2] Während § 16 AStG das Vorfeld von § 1 AStG berührt, behandelt § 17 Abs. 1 AStG die zur Sachverhaltsaufklärung notwendigen Mitwirkungspflichten im Rahmen der Fälle der §§ 5 und 7–15 AStG.^[3]

Rz. 23

Die §§ 16 und 17 AStG sind parallel anwendbar. Die Normen stehen nicht in einem Spezialitätsverhältnis in dem Sinne zueinander, dass die Norm des § 17 AStG mit seinen besonderen Anforderungen die Anwendung des § 16 AStG verdrängt.^[4] Somit kann das FA auch für die Sachverhaltsaufklärung zur Anwendung der Vorschriften der §§ 5 und 7–15 AStG, ggf. als Nebenzweck, ein Offenlegungsverlangen nach § 16 Abs. 1 AStG i. V. m. § 160 Abs. 1 S. 1 AO stellen und unter Umständen das Bestehen von Voraussetzungen dieser Vorschriften zulässigerweise durch ein solches Verlangen erst in Erfahrung bringen. In der Folge kann sich dann eine Notwendigkeit der Anwendung des § 17 Abs. 2 ergeben.^[5]

[1] Mohr, in Jacobsen, 360° AStG (eKommentar), § 17 AStG Rz. 5.

[2] Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 17 AStG Rz. 6.

[3] Wassermeyer, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 17 AStG Rz. 5.

[4] Kraft, in Kraft, AStG, 2. Aufl. 2019, § 17 AStG Rz. 1.

[5] Buse, in BeckOK AStG, § 17 AStG Rz. 13.

1.5.2 Verhältnis zu §§ 5 und 7–15 AStG

Rz. 24

Während § 17 AStG eine verfahrensrechtliche Vorschrift ist, sind die in Bezug genommenen Vorschriften der §§ 5 und 7–15 AStG materielle Vorschriften. Die Anwendung der materiellen Vorschriften wird durch § 17 AStG sichergestellt. Die Sicherstellung der Anwendung erfolgt durch die in § 17 Abs. 1 AStG enthaltene Aufklärungspflicht und Vorlage von sachdienlichen Unterlagen. Dies auch, um die Anwendbarkeit der materiellen Normen ermitteln zu können und im Detail die sachlich zutreffende Anwendung vornehmen und in Verwaltungsakte umsetzen zu können.^[1]

Rz. 25

Die im Einzelnen in Bezug genommenen Vorschriften stehen im Verhältnis zu § 17 AStG wie nachfolgend erläutert dar: § 5 AStG will verkürzt gesprochen die Übertragung inländischen Steuersubstrats auf eine im Ausland ansässige Zwischengesellschaft verhindern. Zur verfahrensrechtlichen Durchsetzung dieses Ziels gibt § 17 Abs. 1 AStG den FinBeh das Instrument an die Hand, im Rahmen der ihr obliegenden Sachverhaltsaufklärung Informationen und Auskünfte vom Stpfl. zu erlangen, um die Frage des Vorliegens der Voraussetzungen einer erweitert beschränkten Steuerpflicht hinreichend prüfen zu können, in dem die Norm bei einem Verlangen der FinVerw verpflichtet, an der Sachaufklärung mitzuwirken.^[2]

Rz. 26

Kern der materiellen Regeln zur Hinzurechnungsbesteuerung sind die §§ 7 ff. AStG. Danach werden dem Stpfl. unter Negierung des Trennungsprinzips bei Vorliegen der Voraussetzungen auf Ebene der Zwischengesellschaft generierte Einkünfte zugerechnet. Zur Vornahme der Hinzurechnung bedarf es der Ermittlung des steuerlich relevanten Sachverhalts durch die FinBeh. Mittels § 17 Abs. 1 AStG besteht ein Instrument, den Ermittlungspflichten nachzukommen und versetzt die FinBeh bei Erlangung der Auskünfte in die Lage, die steuerlichen Schlussfolgerungen zu ziehen. Die Vorschrift des § 17 Abs. 2 AStG fungiert dabei zu Vereinfachungszwecken, indem sie den FinBeh bei Vorliegen der Schätzungsvoraussetzungen ermöglichen soll, die hinzuzurechnenden Einkünfte mittels einer Ersatzbemessungsgrundlage zu ermitteln, ohne dabei den Schätzungsrahmen oder gar dessen Ermittlung begründen zu müssen.^[3]

Rz. 27–28

einstweilen frei

[1] Buse, in BeckOK AStG, § 17 AStG Rz. 20.

[2] Mohr, in Jacobsen, 360° AStG (eKommentar), § 17 AStG Rz. 6.

[3] Mohr, in Jacobsen, 360° AStG (eKommentar), § 17 AStG Rz. 7.

1.5.3 Verhältnis zu §§ 90 ff. AO

Rz. 29

Bei § 17 Abs. 1 AStG besteht mit den §§ 90 ff. AO eine weitgehende inhaltliche Überschneidung. Gleichwohl ist § 17 Abs. 1 AStG durch seinen inhaltlich engeren Tatbestand nicht rein deklaratorischer Natur. Vielmehr gibt er konkrete Anwendungsvoraussetzungen und -beispiele vor. Andernfalls hätte der Gesetzgeber die Nr. 1 und 2 des § 17 Abs. 1 S. 2 AStG nicht zuletzt geändert, sondern gestrichen. In Bezug auf die Anwendung der §§ 5, 7–15 AStG ist die Sachverhaltsaufklärung nach dem AStG spezieller. Im Übrigen kommen die Auskunftspflichten der AO in den §§ 90 ff. AO als allgemeine Regelungen subsidiär zur Mitwirkungspflicht nach § 17 Abs. 1 AStG zur Anwendung.^[1] Die Sachverhaltsaufklärung nach dem AStG konkretisiert die erweiterten Mit...