Cloer/Hagemann, AStG § 7 AStG Beteiligung an ausländisch ... / 1 Allgemeines

1.1 Aufbau

Rz. 1

§ 7 AStG besteht aus fünf Absätzen:

• § 7 Abs. 1 AStG stellt das Herzstück der regulären Hinzurechnungsbesteuerung dar. S. 1 normiert die Tatbestandsvoraussetzungen sowie die Rechtsfolge für die reguläre Hinzurechnungsbesteuerung.
• § 7 Abs. 2 AStG regelt, wann eine Beherrschung i. S. d. Abs. 1 vorliegt. Als Beherrschungskriterien werden dabei Kapital, Stimmrechte oder Gewinn- oder Liquidationserlösanspruch herangezogen.
• § 7 Abs. 3 AStG definiert den für Zwecke der Beherrschung relevanten Begriff der nahestehenden Person.
• § 7 Abs. 4 AStG fingiert ein Nahestehen für den Fall des Zusammenwirkens durch abgestimmtes Verhalten. Weiterhin wird ein Zusammenwirken durch abgestimmtes Verhalten für die Gesellschafter von Personengesellschaften, die an einer Zwischengesellschaft beteiligt sind, widerlegbar unterstellt.
• § 7 Abs. 5 AStG befasst sich mit dem Rangverhältnis zum InvStG. Die Vorschrift ordnet unter gewissen Voraussetzungen den Ausschluss der Hinzurechnungsbesteuerung und den Vorrang des InvStG an.

Rz. 2-10

einstweilen frei

1.2 Entstehungsgeschichte und Rechtsentwicklung

1.2.1 Allgemeines

Rz. 11

§ 7 AStG als zentrale Vorschrift der regulären Hinzurechnungsbesteuerung besteht bereits seit Inkrafttreten des AStG im Jahr 1972. Die Vorschrift hat im Laufe der Zeit einige Änderungen erfahren, wurde jedoch in seiner Grundkonzeption beibehalten. In Bezug auf die Rechtsentwicklung wird auf die Darstellungen in F/W/B § 7 AStG, Rz. 1 ff., Stand: 2018 verwiesen.

Rz. 12-20

einstweilen frei

1.2.2 Änderungen durch das ATADUmsG

Rz. 21

Wesentliche Änderungen am Grundkonzept des § 7 AStG haben sich durch das ATAD-UmsG ergeben:

• Änderung des Beherrschungskonzeptes: Tatbestandsmerkmal der Hinzurechnungsbesteuerung war bis zur Einführung des ATAD-UmsG die sog. (zufällige) Inländerbeherrschung. Eine solche lag vor, wenn Inländer allein oder zusammen mit anderen Inländern zu mehr als 50 % an der ausländischen Gesellschaft beteiligt waren. § 7 AStG sieht nunmehr im Rahmen der Umsetzung der ATAD eine Abkehr von der „Inländerbeherrschung“ hin zu einer gesellschafterbezogenen Betrachtung vor.
• Auch rechtsfolgenseitig ergeben sich aufgrund der Änderung des Beherrschungskonzeptes Auswirkungen. Gem. § 7 Abs. 1 S. 1 AStG sind dem beherrschenden Inländer die Zwischeneinkünfte entsprechend seiner unmittelbaren und mittelbaren Beteiligung am Nennkapital zuzurechnen. Dadurch entfällt die bisherige Vorschrift zu den nachgeschalteten Zwischengesellschaften gem. § 14 AStG a. F.
• Erstmalig können Hinzurechnungsverpflichtete auch beschränkt Steuerpflichtige sein, wenn die Beteiligung an der Zwischengesellschaft der gewerblich tätigen inländischen Betriebsstätte dieser Stpfl. dient.
• Die Sonderregelung für Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter (§ 7 Abs. 6 und 6a AStG a. F.) wurde nunmehr in § 13 AStG eigenständig geregelt und inhaltlich teilweise modifiziert.

Rz. 22-30

einstweilen frei

1.2.3 Änderungen durch MinBestRL-UmsG

Rz. 31

Mit dem MinBestRL-UmsG kommt der Gesetzgeber der immer wieder erhobenen Forderung einer Senkung der ASt-Niedrigsteuergrenze aufgrund von erheblichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit und Unionskonformität (zu spät) nach. In § 8 Abs. 5 AStG wir die Niedrigsteuergrenze für Zwecke der Hinzurechnungsbesteuerung von 25 % auf 15 % gesenkt. Dies gilt erstmals für die Einkommen- oder Körperschaftsteuer für den Veranlagungszeitraum, für den die Hinzurechnung von Zwischeneinkünften aus einem Wirtschaftsjahr erfolgt, das nach dem 31.12.2023 endet.

Rz. 32 -45

einstweilen frei

1.3 Zweck

Rz. 46

Die im Jahr 1972 eingeführte Hinzurechnungsbesteuerung sollte verhindern, dass Gewinne durch die Gründung einer intransparenten, rechtlich selbständigen Gesellschaft im niedrig besteuerten Ausland der Besteuerung in Deutschland entzogen werden. Dieses Ziel wird lt. Gesetzesbegründung des ATAD-UmsG auch heute noch verfolgt („Verhinderung steuerlich indizierter Verlagerungen von passiven Einkünften ins niedrig besteuernde Ausland“). Neben der Verlagerung von passiven Einkunftsquellen ins niedrig besteuernde Ausland soll die Hinzurechnungsbesteuerung eine angemessene Vorbelastung der Gewinne auf Ebene der ausländischen Körperschaft sicherstellen. Denn nur in diesem Fall lasse sich eine (Teil-)Freistellung von Gewinnausschüttungen bei der Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer rechtfertigen.

Rz. 47

Die Hinzurechnungsbesteuerung soll ungerechtfertigten Steuervorteilen entgegenwirken, die sich Steuerinländer durch den Einsatz von Zwischengesellschaften verschaffen könnten. Hierbei soll es sich es sich jedoch um keine „Strafbesteuerung“ handeln.

Rz. 48

Im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung stellt § 7 AStG die zentrale Norm dar. Die Norm enthält sowohl die Tatbestandsvoraussetzungen als auch die Rechtsfolge der Hinzurechnungsbesteuerung. Demnach findet die reguläre Hinzurechnungsbesteuerung Anwendung, wenn ein inländischer Stpfl. eine ausländische Gesellschaft beherrscht, die ausländische Gesellschaft schädliche, d. h. passive Einkünfte, erzielt und diese Einkünfte niedrig besteuert werden. Die passiven, niedrigbesteuerten Einkünfte der ausländischen Gesellschaft werden dem inländischen Stpfl. als einhei...