Cloer/Hagemann, AStG § 8 AStG Einkünfte von Zwischengese ... / 2.7.4 Ausnahme: Vermietung oder Verpachtung von Grundbesitz (Abs. 1 Nr. 6 Buchst. b)

Rz. 235

§ 8 Abs. 1 Nr. 6 Buchst. b AStG sieht für Einkünfte aus der Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken eine Ausnahme von deren Einordnung als aktive Einkünfte vor. Der Begriff "Grundstück" umfasst nach zutreffender h.A. auch Gebäude und Gebäudeteile.^[1] Die Reichweite der Norm sollte sich nach dessen Sinn und Zweck auch auf grundstücksgleiche Rechte erstrecken,^[2] was die Finanzverwaltung jedoch ablehnt.^[3] Auf die Belegenheit des Grundstücks im In- oder Ausland kommt es – vorbehaltlich der Rückausnahme (s. Rz. 236) – nicht an.^[4]

Rz. 236

Eine Rückausnahme sieht das Gesetz vor, wenn die Einkünfte aus Vermietung oder Verpachtung von den unbeschränkt Stpfl. i. S. v. § 7 AStG bei unmittelbarer Erzielung nach einem DBA steuerfrei wären. In Abhängigkeit der DBA-Situation ist wie folgt zu differenzieren:

• Ist das vermietete Grundstück im Inland belegen, steht Deutschland als Belegenheitsstaat das Besteuerungsrecht zu (Art. 6 Abs. 1 OECD-MA). Die Vermietungseinkünfte sind dann passiv.^[5]
• Ist das vermietete Grundstück im DBA-Ausland belegen, steht einem ausländischen Belegenheitsstaat das Besteuerungsrecht zu (Art. 6 Abs. 1 OECD-MA).^[6] Deutschland stellt die Vermietungseinkünfte regelmäßig frei, nicht jedoch im Verhältnis zu Spanien^[7], der Schweiz^[8] sowie einigen anderen Staaten.^[9] Nur wenn das DBA die Freistellung vorsieht, liegen aktive Einkünfte vor. Diese Freistellung kann sich bei Ansässigkeit im Ausland auch dann ergeben, wenn das DBA für Vermietungseinkünfte keine Freistellung vorsieht.^[10]
• Ist das vermietete Grundstück in einem Nicht-DBA-Staat belegen, sind die Vermietungseinkünfte stets passiv.^[11]
• Ist das vermietete Grundstück in einem DBA-Staat oder einem Drittstaat (mit oder ohne DBA) belegen und ist der Stpfl. doppelt ansässig, gilt aber nach Art. 4 Abs. 2 OECD-MA im DBA-Ausland als ansässig, so kann ausnahmsweise auch in diesen Fällen eine Einordnung der Vermietungseinkünfte als aktiv erfolgen.^[12]

Die Voraussetzungen sind für jeden unbeschränkt Stpfl. i. S. v. § 7 AStG separat zu prüfen.^[13] Die Rechtsfolgen eines DBA mit dem Ansässigkeitsstaat der ausländischen Gesellschaft sind ohne Bedeutung.^[14]

Rz. 237

Ausweislich des Gesetzeswortlauts ist die Anwendung der Rückausnahme lediglich auf Grundlage der steuerlichen Behandlung bei unbeschränkt Stpfl. i. S. v. § 7 AStG zu beurteilen. Gem. § 7 Abs. 1 S. 4 AStG greift die Hinzurechnungsbesteuerung mitunter aber auch bei beschränkter Steuerpflicht (s. § 7 AStG Rz. 391ff.). Die Finanzverwaltung will in diesen Fällen die Wirkung der Rückausnahme auch auf beschränkt Stpfl. erstrecken.^[15] Offen bleibt insoweit, ob sich die Einordnung der Einkünfte als aktiv in diesen Fällen nach den Verhältnissen bei Direktbezug durch den beschränkt Stpfl. oder nach den Verhältnissen der unbeschränkt Stpfl. richtet. Der Gesetzeswortlaut spricht zwar für Letzteres, Sinn und Zweck der Norm jedoch dagegen, weil DBA-rechtlich das Besteuerungsrecht nicht Deutschland zustünde.

Rz. 238

Ausweislich des Gesetzeswortlauts hat der Stpfl. den Nachweis über das Vorliegen der Rückausnahme zu erbringen. Ihn trifft insoweit die objektive Beweislast. Der Nachweis im Kontext des Buchst. b muss sich auf die Belegenheit der Immobilie beschränken.^[16]

Rz. 239–244

einstweilen frei

[1] Fuhrmann/Geurts, in F/G u. a., AStG, 4. Aufl. 2023, § 8 AStG Rz. 206; Reiche, in Haase, AStG/DBA, 3. Aufl. 2016, § 8 AStG Rz. 61; Mann, in BeckOK AStG, § 8 AStG Rz. 431.

[2] Altenburg, in Greil/Hummel, AStG, 2023, § 8 AStG RZ. 199; a. A. Mann, in BeckOK AStG, § 8 AStG Rz. 431a.

[3] AEAStG Rz. 393.

[4] AEAStG Rz. 391.

[5] Wassermeyer/Schönfeld, IStR 2008, 496, 497; Reiche, in Haase, AStG/DBA, 3. Aufl. 2016, § 8 AStG Rz. 63; Kraft/Bildtstein, BB 2017, 2971, 2972.

[6] Reimer, in Vogel/Lehner, DBA, 7. Aufl. 2021, Art. 6 OECD-MA Rz. 51.

[7] Zu einem daraus drohenden Risiko einer Hinzurechnungsbesteuerung Piltz, DStR 2014, 684, 685.

[8] BFH v. 30.9.2020, I R 12/19, BFH/NV 2021, 688, BStBl II 2021, 511.

[9] S. mit Übersicht auch Wassermeyer/Schönfeld, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 8 AStG Rz. 228.

[10] Dies möglicherweise andeutend BFH v. 30.9.2020, I R 12/19, BFH/NV 2021, 688, BStBl II 2021, 511.

[11] Oppel, in Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 5. Aufl. 2023, Rz. 13.134.

[12] Wassermeyer/Schönfeld, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 8 AStG Rz. 230; Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8 AStG Rz. 188; Fuhrmann/Geurts, in F/G u. a., AStG, 4. Aufl. 2023, § 8 AStG Rz. 210; Ehlermann, in S/K/K, AStG/DBA, § 8 AStG Rz. 134.

[13] Reiche, in Haase, AStG/DBA, 3. Aufl. 2016, § 8 AStG Rz. 61.

[14] Mann, in BeckOK AStG, § 8 AStG Rz. 431h; Haun/Solowjeff/Capek/Rüdiger, in H/K/G/R, Außensteuerrecht, § 8 Abs. 1 AStG Rz. 359.

[15] AEAStG Rz. 394.

[16] Reiche, in Haase, AStG/DBA, 3. Aufl. 2016, § 8 AStG Rz. 65.