Compliance: Cloud Computing – Risiken, Ursachen und mögl ... / 4.2.9 Steuerrechtliche Risiken

Die Verantwortung für die Ordnungsmäßigkeit der elektronischen Bücher und der sonstigen elektronischen Aufzeichnungen trägt ausschließlich der Steuerpflichtige. Dies gilt auch, wenn die Buchführung oder die Aufbewahrung ausgelagert werden.^[1]

[1] Vgl. BMF-Schreiben vom 28.11.2019 "Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)", Tz. 21.

4.2.9.1 Verstöße gegen die Ordnungsvorschriften für die Buchführung nach § 146 AO

Durch das JStG 2020 wurde in § 146 AO ein neuer Abs. 2a eingefügt. Verlangte § 146 AO zuvor, dass die Bücher und sonstigen Aufzeichnungen im Geltungsbereich der AO geführt und aufbewahrt werden, erlaubt es der neu eingefügte Absatz nunmehr, dass ... "Steuerpflichtige elektronische Bücher und sonstige erforderliche elektronische Aufzeichnungen oder Teile davon in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union führen und aufbewahren (können)." Gemäß § 146 Abs. 2b AO "kann die zuständige Finanzbehörde auf schriftlichen oder elektronischen Antrag des Steuerpflichtigen bewilligen, dass elektronische Bücher und sonstige erforderliche elektronische Aufzeichnungen oder Teile davon in einem Drittstaat geführt und aufbewahrt werden können." Dafür sind die Voraussetzungen des § 146 Abs. 2b Satz 2 AO zu erfüllen. Die Bewilligung ist durch die Finanzbehörde zu entziehen und die Daten ins Inland zurückzuführen, wenn der Behörde Umstände bekannt werden, die die Besteuerung beeinträchtigen können.^[1]

Kommt der Steuerpflichtige der Rückführung der Daten nicht nach oder teilt er der Behörde nicht unverzüglich den Standort der Daten im Drittland mit oder verlagert er die Buchführung ohne Bewilligung der Behörden, kann die Behörde ein Verzögerungsgeld festlegen.^[2]

[1] Siehe § 146 Abs. 2b Satz 3 AO

[2] Siehe dazu auch Klein/Rätke AO § 146 Rn. 61

4.2.9.2 Verstöße gegen die Ordnungsvorschriften für die Aufbewahrung von Unterlagen nach § 147 AO

In § 147 AO ist geregelt, welche Vorschriften für die Aufbewahrung von Unterlagen beachtet werden müssen. Wird die elektronische Buchführung in eine Cloud ausgelagert, sind insbesondere die Einhaltung der Aufbewahrungsfrist nach § 147 Abs. 2 AO, die Verpflichtung zur Lesbarmachung von elektronischen Unterlagen nach § 147 Abs. 5 AO und die Ermöglichung des Datenzugriffs auf die elektronische Buchführung im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung nach § 147 Abs. 6 AO als kritische Punkte anzusehen. Ein Verstoß gegen diese Verpflichtungen kann eine Schätzung der Besteuerungslagen nach § 162 AO auslösen. Es ist daher wichtig, dass der Cloudanbieter vertraglich dazu verpflichtet wird, die technischen und rechtlichen Voraussetzungen zur Einhaltung der steuerlichen Ordnungsvorschriften zu gewährleisten.

Darüber hinaus hat der Steuerpflichtige sein Datenverarbeitungssystem gegen Verlust zu sichern und gegen unberechtigte Eingaben und Veränderungen zu schützen. Führt der nicht ausreichende Schutz der Daten zu deren Verlust, ist die Buchführung formell nicht mehr ordnungsmäßig.^[1] Dies kann ebenfalls zu einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen führen.

Der Vollständigkeit halber sei darauf hingewiesen, dass es auch handelsrechtliche Ordnungsmäßigkeits- und Aufbewahrungsvorschriften gibt, deren Missachtung zu einer Einschränkung des Bestätigungsvermerkes führen kann. Dies wiederum kann zu einer Verschlechterung des Ratings und damit der Kreditwürdigkeit des Unternehmens führen.

[1] Vgl. BMF-Schreiben vom 28.11.2019 "Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)", Tz. 103 f.

4.2.9.3 Gewerbesteuerliche Hinzurechnungen

Nach § 8 Nr. 1d und e GewStG ist ein Viertel der Summe aus Miet-, Pachtzinsen und Leasingraten für die Benutzung von beweglichen bzw. unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, zu 20 % bzw. zu 50 % hinzuzurechnen, soweit die Summe den Betrag von 200.000 EUR übersteigt^[1]. Es stellt sich daher die Frage, bei welchen Vertragstypen die Aufwendungen für Cloud Computing zu einer gewerbesteuerlichen Hinzurechnung führen. Eine Hinzurechnung hat demnach zu erfolgen, wenn der Vertrag derart ausgestaltet ist, dass es sich dabei um einen Mietvertrag handelt. Handelt es sich hingegen um einen Dienstvertrag, hat keine Hinzurechnung zu erfolgen. Bei Mischverträgen ist entscheidend, welche Komponente im Vordergrund steht und daher für die Beurteilung des Vertrags maßgebend ist.^[2]

Für das sog. Archivhosting, dem Speichern von Unternehmensdaten in einer Cloud, ist seitens der Finanzverwaltung geklärt, dass diese Aufwendungen nicht hinzurechnungspflichtig sind.^[3]

Wird erst im Rahmen einer Betriebsprüfung festgestellt, dass eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung der Entgelte für das Cloud Computing zu erfolgen hat, kann dies zu hohen Steuernachzahlungen und damit zu einer entsprechenden Liquiditätsbelastung führen.

[1] Geändert durch das Zweite Conora-Steuerhilfegesetz v. 29.6.2020, BGBl 2020 I S. 1512, mit Wirkung ab 1.7.2020 (bis 30.6.2020: 100.000 EUR)

[2] Vgl. Thomas Schöneborn, Gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Finanzierungsaufwendungen, nwb Datenbank NWB DokID...