Das negative Einlagenkonto beim Ausscheiden eines typisch stillen Gesellschafters

Leitsatz

Die Vermögenseinlage des stillen Gesellschafters ist in der Bilanz des Geschäftsinhabers als Fremdkapital als "sonstige Verbindlichkeit" auszuweisen. Negative Einlagenkonten der stillen Beteiligten gehören beim Geschäftsinhaber nicht zu den auszuweisenden Vermögensgegenständen. Sie gehen auch bei Beendigung der stillen Gesellschaft nicht auf den Geschäftsinhaber über. Die Ausbuchung bei Beendigung der stillen Gesellschaft hat keine Gewinnauswirkung bei der GmbH.

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine GmbH, an der unter anderem zwei typisch stille Beteiligungen bestanden, die mit insgesamt 25 % am Gewinn/Verlust der Klägerin beteiligt waren. Eine Nachschusspflicht bestand nicht. Im Jahr 2013 wurde ein Vergleich über die Aufhebung der typisch stillen Beteiligungen geschlossen.

Mit einem Änderungsantrag machte die GmbH einen Steuerbilanzverlust geltend, der im Wesentlichen auf Verluste aus der Beendigung der typisch stillen Beteiligungen zurückzuführen war. In der Bilanz zum 31.12.2011 war unter der Position "sonstige Vermögensgegenstände" der jeweilige Stand der negativen Einlagenkonten der still Beteiligten erfasst. Den Antrag auf Änderung der Steuerfestsetzungen lehnte das Finanzamt ab. Dagegen legte die GmbH erfolglos Einspruch ein. Begründet wurde dieser damit, dass durch die Zuweisung von Verlustanteilen über die Jahre hinweg negative Einlagekonten für die typisch still Beteiligten entstanden seien, die bei deren Ausscheiden im Jahr 2013 nicht auszugleichen waren. Die entsprechende Anwendung des § 15a EStG bewirke, dass die Verluste aus der Beendigung der stillen Beteiligungen nicht nur bei den stillen Gesellschaftern, sondern bei der Klägerin zu berücksichtigen seien. Das Ausscheiden führe dazu, dass das negative Kapitalkonto in der Steuerbilanz entschädigungslos entfalle und daher steuerwirksam auszubuchen sei.

Entscheidung

Das FG lehnte die Klage ab und stellte fest, dass die bilanzierten negativen Einlagenkonten der stillen Beteiligungen nicht gewinnwirksam auszubuchen sind. Die Einlage des stillen Gesellschafters stelle wirtschaftlich einen "qualifizierten Kredit" dar, der als "sonstige Verbindlichkeit" zu passivieren ist. Für die Einkommensermittlung gelte, dass bei der typisch stillen Gesellschaft die Beteiligten nicht an denselben Einkünften beteiligt seien, weshalb auch keine gesonderte und einheitliche Feststellung erfolgen kann.

Durch die Verweisung des § 20 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG auf § 15a EStG werde deutlich, dass ein negatives Einlagenkonto des Stillen durch Verlustzuweisungen entstehen könne und dass bei einer über die Einlage hinausgehenden Verlustbeteiligung des Stillen bei diesem (nur) verrechenbare Verluste im Sinne des § 15a EStG entstehen.

Das negative Einlagekonto bewirke eine Gewinnauszahlungssperre für künftige Gewinne. Die später beim stillen Gesellschafter anfallenden Gewinnanteile seien zunächst erfolgsneutral mit dem negativen Einlagekonto zu verrechnen. Als Einnahmen bei den Einkünften aus Kapitalvermögen seien sie erst nach Auffüllung des negativen Einlagekontos zu erfassen.

Bei der GmbH sind die negativen Einlagenkonten keine Wirtschaftsgüter, da sie ohne Nachschusspflicht der stillen Gesellschafter keine realisierbaren Werte abbilden. Diese sind auch nicht gewinnwirksam in der Steuerbilanz, sondern als Bilanzierungshilfe oder Merkposten außerhalb der Bilanz gewinnneutral zu erfassen. Auch bei Beendigung der Gesellschaft gehe das negative Einlagenkonto nicht auf den Geschäftsinhaber über, da die zugewiesenen Verlustanteile, die zu einem negativen Einlagenkonto geführt haben, beim stillen Gesellschafter als Werbungskosten bei der Ermittlung der Kapitaleinkünfte zu berücksichtigen sind. Die Verluste des stillen Gesellschafters können nur von diesem steuerlich geltend gemacht werden. Ob sich diese Verluste beim stillen Gesellschafter steuerlich auswirken, ist für einen Ansatz beim Geschäftsinhaber nicht erheblich.

Hinweis

Die Revision wurde von Seiten des FG zugelassen und wird beim BFH geführt, Az beim BFH XI R 18/24.

Es bleibt abzuwarten, ob der BFH auch die bisher offengelassene Frage, in welcher Form ein negatives Einlagenkonto für steuerliche Zwecke zu führen ist, nämlich als Verlustsonderkonto oder als formlosen Merkposten, klären wird.

Link zur Entscheidung

FG München, Urteil v. 19.03.2024, 6 K 820/21