Stille Gesellschafter: Besonderheiten bei der Beteiligung von Familienangehörigen

Bei der stillen Beteiligung eines Familienangehörigen beteiligt sich ein naher Angehöriger nur mit einer Kapitalzahlung an dem bestehenden Einzelunternehmen bzw. der bestehenden Gesellschaft (§§ 230 ff. HGB). Der stille Gesellschafter beteiligt sich mit einer Kapitaleinlage am Betrieb eines Anderen, ohne dass dieses Gesellschaftsverhältnis nach außen in Erscheinung tritt. Die Einlage geht in das Betriebsvermögen des Inhabers über. Es entsteht somit kein gemeinschaftliches Gesellschaftsvermögen.

Welche Einkünfte der stille Gesellschafter hierbei aus seiner Beteiligung bezieht und ob bzw. inwieweit diese beim Einzelunternehmer/der Personengesellschaft zu steuerlich abzugsfähigem Aufwand führen, ist regelmäßig von der Form der Beteiligung abhängig.

Der typisch stille Gesellschafter

Bei einer typischen stillen Beteiligung steht dem Stillen grundsätzlich nur ein Anspruch auf einen Anteil am Gewinn bzw. am Gewinn und Verlust zu.

Bei dieser Form der stillen Gesellschaft erzielt der stille Gesellschafter Einkünfte aus Kapitalvermögen. Der Betriebsinhaber kann den Gewinnanteil des stillen Gesellschafters als Betriebsausgabe berücksichtigen.

Praxis-Beispiel: Erfassen der typisch stillen Beteiligung und des Gewinnanteils

Lies hat sich im Rahmen einer stillen Beteiligung am Handelsunternehmen des Pots mit 10.000 EUR beteiligt. Da sie mit ihrer Beteiligung ausschließlich am Gewinn beteiligt ist und keinerlei Verlustbeteiligung, Beteiligung an der Wertentwicklung des Unternehmens oder Mitspracherechte am Unternehmen hat, liegt eine typisch stille Beteiligung vor. 

Die Beteiligung erfasst Pots in seiner Buchhaltung wie folgt:

Nach Jahresabschlussarbeiten 02 ergibt sich für Lies eine Gewinnbeteiligung von 750 EUR. Der Gewinnanteil der Lies stellt für Pots eine Betriebsausgabe dar, welche Pots wie folgt in seiner Buchhaltung ausweist:

Der a-typisch stille Gesellschafter

Ist der stille Gesellschafter nicht nur am Gewinn und Verlust beteiligt, sondern auch an den stillen Reserven des Betriebs, liegt steuerlich eine sog. atypische stille Beteiligung vor. Das bedeutet, dass ein Ehegatte oder ein Kind, der/das als stiller Gesellschafter auftritt, Mitunternehmer des Einzelunternehmens bzw. der Gesellschaft wird. Der stille Gesellschafter erzielt Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Die Gewinnanteile des stillen Gesellschafters dürfen den Gewinn des Betriebsinhabers nicht mindern.

Praxis-Beispiel: Erfassen einer atypisch stillen Beteiligung mit Verlustbeteiligung und Gewinnanteil

Am Handelsunternehmen des Pots hat sich Lies mit einem Gesamtbetrag von 100.000 EUR beteiligt. Ihre Beteiligung umfasst den Gewinn und Verlust des Unternehmens sowie auch die stillen Reserven. Es handelt sich mithin um eine a-typisch stille Beteiligung.

Die Beteiligung erfasst Pots in seinem Unternehmen wie folgt: 

Im Jahr 01 ergibt sich nach großen Neuinvestitionen für das Handelsunternehmen des Pots ein Verlust, aus dem sich ein Verlustanteil für Lies i. H. v. 15.000 EUR ergibt. Der Verlustanteil wird in der Buchhaltung des Pots wie folgt ausgewiesen:

Im Folgejahr zahlen sich die Investitionen aus dem Vorjahr aus und Pots kann höhere Umsätze erzielen. Es ergibt sich ein Gewinn für Pots, aus welchem Lies ein Anteil von 20.000 EUR zu zurechnen ist. Pots bucht wie folgt:

Stille Beteiligung eines Kindes: Das ist zu beachten

Die Finanzverwaltung hat zu den grundsätzlichen Erfordernissen steuerlich anerkennbarer Verträge unter Familienangehörigen bereits in den Einkommensteuerhinweisen Stellung genommen (H 15.9 Abs. 4 EStH).

Hiernach müssen Gesellschaftsverträge im Familienkreis

• klar vereinbart und bürgerlich-rechtlich wirksam sein,
• ernstlich gewollt sein und tatsächlich durchgeführt werden,
• wirtschaftlich zu einer Änderung der bisherigen Verhältnisse führen sowie
• zu gleichen Bedingungen wie Verträge unter Dritten abgeschlossen werden, d. h. sie müssen einem Fremdvergleich standhalten.

Die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen erfordert eine zivilrechtlich wirksame Vereinbarung, die der einer unter fremden Dritten üblichen entspricht. Dies bestätigte auch der BFH mit entsprechenden Urteilen (BFH Urteil vom23.11.2021 - VIII R 17/19 und BFH Urteil vom 14.05.2003 - X R 14/99).In seiner Rechtsprechung hat der BFH aber auch bereits festgestellt, dass nicht jede geringfügige Abweichung vom Üblichen eine steuerliche Aberkennung der Verträge zur Folge hat. Gemäß BFH ist hingegen eine Gesamtbetrachtung dahingehend durchzuführen, ob einzelne Kriterien auf eine private Veranlassung der Vereinbarung hinweisen (BFH - Urteil vom 28.10.2020 - X R 1/19).Während die Finanzverwaltung einer unentgeltlichen Beteiligung eines Kindes als stiller Gesellschafter kritisch gegenübersteht, sind Gesellschaftsverträge zwischen nahen Angehörigen aus Sicht des BFH grundsätzlich auch dann anzuerkennen, wenn die Beteiligung selbst oder die zum Erwerb der Beteiligung notwendigen Mittel schenkungsweise dem Kind vorab zugewandt werden. Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung ist laut BFH (Vgl. BFH Urteil vom 12.05.2016 - IV R 27/13) hierbei jedoch unverändert

• die zivilrechtliche Wirksamkeit der Verträge,
• die Fremdüblichkeit und
• die tatsächliche Durchführung. 

Bei einer typischen stillen Beteiligung müssen im Übrigen die gleichen Grundsätze beachtet werden, die für Darlehensverträge zwischen Eltern und ihren Kindern gelten. Die Ansprüche des typisch stillen Gesellschafters, der am Gewinn und Verlust beteiligt ist, müssen allerdings nicht abgesichert werden. Durch die vereinbarte Verlustbeteiligung erhält die Vermögensbeteiligung den Charakter von echtem Risikokapital, bei dem eine Absicherung unüblich ist.

Können bei einem Darlehensvertrag mit nahen Angehörigen keine banküblichen Sicherheiten gestellt werden, besteht immer noch die Möglichkeit, eine typische stille Gesellschaft mit Beteiligung am Gewinn und Verlust zu vereinbaren.

Wichtig ist auch, dass der abgeschlossene Vertrag tatsächlich durchgeführt wird. Das setzt voraus, dass die vereinbarten Gewinnanteile ausgezahlt werden. Werden die Gewinnanteile auf einem Beteiligungskonto gutgeschrieben, muss der nahe Angehörige (z. B. das Kind) berechtigt und in der Lage sein, jederzeit über den Gewinnanteil verfügen zu können.

Über den Gewinnanteil kann auch ein Darlehensvertrag abgeschlossen werden. Der Darlehensvertrag kann jedoch nur dann an die Stelle der Auszahlung treten, wenn er zivilrechtlich wirksam zustande gekommen ist (BFH, Urteil v. 18.10.1989, I R 203/84).Der Gewinnanteil darf nicht unangemessen hoch sein. Gem. BFH-Urteil vom 16.12.1981 darf der Gewinnanteil die 15-%-Grenze nicht überschreiten, wenn die Beteiligung des nahen Angehörigen aus Mitteln stammt, die der Betriebsinhaber ihm zuvor geschenkt hat (BFH, Urteil v. 16.12.1981, I R 167/78). Ist die Kapitaleinlage, die das Kind als stiller Gesellschafter leistet, nicht geschenkt worden, darf das Kind,

• wenn es nur am Gewinn und nicht am Verlust beteiligt ist, bis zu 25 % des tatsächlichen Werts der Beteiligung am Gewinn beteiligt sein,
• wenn es am Gewinn und am Verlust beteiligt ist, bis zu 35 % des tatsächlichen Werts der Beteiligung am Gewinn beteiligt sein.

Praxis-Beispiel: Angemessene Gewinnbeteiligung bei stiller Beteiligung eines Kindes 

Herr Huber hat seinem volljährigen Sohn einen Betrag von 25.000 EUR geschenkt. Der Sohn zahlt diesen Betrag als stille Beteiligung in den Betrieb von Herrn Huber ein. Herr Huber bleibt weiter Einzelunternehmer und der Geldbetrag geht in sein Betriebsvermögen über. Sein Sohn erhält eine Gewinnbeteiligung von 10 %. Eine Beteiligung am Verlust ist ausdrücklich ausgeschlossen worden. Herr Huber erzielt mit seinem Betrieb einen durchschnittlichen Gewinn von 35.000 EUR im Jahr.

Sein Sohn hat 25.000 EUR eingezahlt. Das ist auch der Wert seiner Beteiligung. Der Gewinnanteil ist angemessen, wenn er nicht mehr als 15 % von 25.000 EUR = 3.750 EUR beträgt. Der Gewinnanteil des Kindes ist jedoch mit 10 % vom tatsächlichen Gewinn des Betriebs zu ermitteln. Bei einem tatsächlichen Gewinn von 35.000 EUR sind dies 3.500 EUR. Damit wird die 15-%-Grenze von 3.750 EUR nicht überschritten. Herr Huber zieht 3.500 EUR Gewinnanteil des stillen Gesellschafters als Betriebsausgabe ab. Der Sohn muss die 3.500 EUR als Einnahmen aus Kapitalvermögen versteuern.