Der Teilabschlussbescheid nach § 180 Abs. 1a AO – Frühze ... / IV. Unter welchen weiteren Voraussetzungen kann ein Teilabschlussbescheid erlassen werden?

1. Es darf noch kein Prüfungsbericht nach § 202 Abs. 1 AO ergangen sein

Der Teilabschlussbescheid kann nur erlassen werden, "solange noch kein Prüfungsbericht nach § 202 Abs. 1 ergangen ist" (§ 180 Abs. 1a S. 1 AO), d.h. der Prüfungsbericht vollständig fertiggestellt den Machtbereich der Finanzbehörde verlassen hat (AEAO zu § 180 Nr. 7.2. S. 2); auf dessen Bekanntgabe kommt es nicht an.

Intention des Gesetzgebers dürfte insoweit sein, dass nach Ergehen des Prüfungsberichts geänderte Bescheide zeitnah erlassen würden, so dass dem Teilabschlussbescheid keine Beschleunigungsfunktion mehr zukäme.

Beraterhinweis Ein Teilabschlussbescheid, der vor Beginn der Außenprüfung, nach Ergehen des Prüfungsberichts oder gleichzeitig mit dem Prüfungsbericht erlassen wird, ist rechtswidrig, aber nicht nichtig und entfaltet daher grundsätzlich Bindungswirkung nach § 182 AO (Ratschow in Klein AO, 17. Aufl. 2023, § 180 Rz. 34a). Um die Bindungswirkung zu beseitigen, muss der Steuerpflichtige daher Einspruch gegen den Teilabschlussbescheid einlegen.

2. Vorheriger Teilprüfungsbericht erforderlich

Vor Erlass des Teilabschlussbescheids muss ein schriftlicher oder elektronischer Teilprüfungsbericht ergehen (§ 202 Abs. 3 AO). Für den Teilprüfungsbericht gelten die Regelungen über die inhaltlichen Anforderungen des Prüfungsberichts entsprechend (§ 202 Abs. 1 S. 2 bis 4 AO).

Demnach sind in dem Teilprüfungsbericht "die für die Besteuerung erheblichen Prüfungsfeststellungen in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht sowie die Änderung der Besteuerungsgrundlagen darzustellen". Führt die Außenprüfung zu keiner Änderung der Besteuerungsgrundlage, muss kein vorheriger Teilprüfungsbericht ergehen (§ 202 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 S. 3 AO).

Beraterhinweis Der im Teilprüfungsbericht dargestellte Sachverhalt dient (zugleich) als Anknüpfungspunkt für eine etwaige verbindliche Teilzusage (vgl. § 204 Abs. 2 AO; dort missverständlich als "Teilabschlussbericht" bezeichnet; vgl. Folgebeitrag, Teil 2). Begehrt der Steuerpflichtige eine verbindliche Teilzusage, sollte der Sachverhalt, auf den sich die Zusage beziehen soll, im Teilprüfungsbericht daher umfassend und korrekt dargestellt sein.

Rechtliches Gehör: Der Teilprüfungsbericht ist – wie der Prüfungsbericht – dem Steuerpflichtigen (bzw. seinem Bevollmächtigtem, § 80 Abs. 5 AO) auf Antrag vor seiner Auswertung zur Stellungnahme zu übersenden. Geschieht dies nicht, liegt insoweit (nur) ein (unbeachtlicher) Verfahrensfehler i.S.d. § 127 AO vor, wenn die dem Teilprüfungsbericht nachfolgenden Feststellungsbescheide in der Sache richtig sind (zum Prüfungsbericht vgl. FG Berlin v. 22.4.1996 – VIII 392/94, EFG 1997, 90).