Die Änderungen bei der Option zur Körperschaftsteuer (§ ... / II. Option einer eGbR zur KSt

Nach bisherigem Recht (§ 1a Abs. 1 S. 1 KStG a.F.) konnten nur Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaften zur KSt optieren. Damit waren u.a. Gesellschaften bürgerlichen Rechts von der Option ausgeschlossen.

Durch das MoPeG^[5] wurde u.a. das Recht der Gesellschaften bürgerlichen Rechts (GbR) umfassend reformiert (§§ 705 bis 740c BGB n.F.). Rechtsfähige GbR haben seit dem 1.1.2024 die Möglichkeit, sich in ein "Gesellschaftsregister" (§§ 707–707d BGB n.F.) eintragen zu lassen, welches von den Rechtswirkungen mit dem Handelsregister vergleichbar ist. Die im Gesellschaftsregister eingetragene GbR muss dann den Namenszusatz "eingetragene Gesellschaft bürgerlichen Rechts" oder "eGbR" führen (§ 707a Abs. 2 S. 1 BGB n.F.).

Die eGbR wurde mit Wirkung ab dem 1.1.2024

• als verschmelzungsfähiger Rechtsträger in § 3 Abs. 1 Nr. 1 UmwG n.F.^[6] und
• als Formwechselsubjekt in § 191 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 Nr. 1 UmwG n.F.^[7]

aufgenommen. Damit ist bei der eGbR z.B. ein Formwechsel in eine Kapitalgesellschaft möglich. Steuerrechtlich kann dies nach §§ 25, 20 UmwStG zum Buchwert erfolgen, sofern bestimmte Voraussetzungen erfüllt sind.

Durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz^[8] wurde dazu auch der sachliche Anwendungsbereich des Umwandlungssteuerrechts für Verschmelzungen, Aufspaltungen und Abspaltungen nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 UmwStG

• von (bisher) "Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften"
• auf (neu) "Personengesellschaften"

ausgeweitet. Nunmehr ist auch die eGbR von der gesetzlichen Formulierung des § 1 Abs. 3 Nr. 1 UmwStG erfasst.

Daran anknüpfend wird durch das Wachstumschancengesetz auch der fiktive Formwechsel nach § 1a Abs. 1, 2 KStG für eine eGbR in eine optierenden Personengesellschaft (steuerlich fiktive Kapitalgesellschaft) zugelassen. Dafür wurde insbesondere in § 1a Abs. 1 S. 1 KStG der Wortlaut wie folgt geändert:

Gesetzesfassung bis VZ 2023

Neufassung durch das Wachstumschancengesetz mit Wirkung ab VZ 2024

§ 1a Abs. 1 S. 1 KStG a.F.: "Auf unwiderruflichen Antrag sind für Zwecke der Besteuerung nach dem Einkommen eine Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft wie eine Kapitalgesellschaft (optierende Gesellschaft) und ihre Gesellschafter wie die nicht persönlich haftenden Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft zu behandeln; § 217 Absatz 1 des Umwandlungsgesetzes gilt sinngemäß."

§ 1a Abs. 1 S. 1 KStG n.F.: "Auf unwiderruflichen Antrag sind für Zwecke der Besteuerung nach dem Einkommen eine Personenhandelsgesellschaft, Partnerschaftsgesellschaft oder eingetragene Gesellschaft bürgerlichen Rechts wie eine Kapitalgesellschaft (optierende Gesellschaft) und ihre Gesellschafter wie die nicht persönlich haftenden Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft zu behandeln; § 217 Absatz 1 des Umwandlungsgesetzes gilt sinngemäß."

Beispiel

Die im Jahr 2019 gegründete AB-GbR (Wirtschaftsjahr [WJ] = Kalenderjahr [KJ]) ist gewerblich tätig und möchte im Jahr 2024 nach § 1a KStG zur KSt optieren.

Lösung: Bisher war es für die AB-GbR nicht möglich, nach § 1a KStG zur KSt zu optieren, da nach § 1a Abs. 1 S. 1 KStG a.F. dies nur Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften vorbehalten war. Seit dem 28.3.2024 ist nach § 1a Abs. 1 S. 1 KStG n.F. die Option nunmehr auch für eine eGbR zulässig. Die AB-GbR muss sich zunächst in das Gesellschaftsregister (§ 707 ff. BGB n.F.) eintragen lassen (dann: AB-eGbR).

Durch die Option nach § 1a Abs. 1 KStG gilt die AB-eGbR als in eine Kapitalgesellschaft formgewechselt (§ 1a Abs. 2 S. 1 KStG) und § 25 UmwStG ist entsprechend anzuwenden (§ 1a Abs. 2 S. 2 KStG). Die Gesellschafter bringen ihre Mitunternehmeranteile (fiktiv) in die optierende Gesellschaft ein. Die (zivilrechtlich vorher schon bestehende) Beteiligung an der GbR (§ 709 BGB n.F.) gilt danach als Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft (§ 1a Abs. 3 S. 1 KStG). Damit sind die Einstiegsvoraussetzungen des §§ 25 i.V.m. 20 Abs. 1 UmwStG (Sachgesamtheit gegen neue Anteile) erfüllt. Es ist unter den weiteren Voraussetzungen des § 20 Abs. 2 UmwStG insbesondere die Buchwertfortführung möglich.

Beachten Sie: Sollte die AB-eGbR bisher ihren Gewinn durch Einnahme-Überschuss-Rechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) ermittelt haben, ist der Wechsel zum Betriebsvermögensvergleich (BV-Vergleich; Steuerbilanzgewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG) zum Ablauf des Wj. 2024 zwingend (§ 1a Abs. 3 S. 6 KStG). Dies führt zu einem laufenden^[9] Übergangsgewinn- oder verlust (R 4.6 Abs. 1 EStR). Die AB-eGbR hat aber weiterhin keinen handelsrechtlichen Jahresabschluss (sondern einen Rechnungsabschluss nach § 718 BGB n.F.^[10]) aufzustellen.

[5] Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts (MoPeG) v. 10.8.2021, BGBl. I 2021, 3436.

[6] Durch den Verweis in § 124 Abs. 1 UmwG auf § 3 Abs. 1 UmwG ist die eGbR auch spaltungsfähig.

[7] Bisher war eine GbR lediglich als Zielrechtsform für einen Formwechsel zugelassen (§ 191 Abs. 2 Nr. 1 UmwG a.F.).

[8] Art. 34 Abs. 8 Gesetz zur Förderung geordneter Kreditzweitmärkte und zur Umsetzung der Richtlinie (EU) ...