Dienstleistungen (Verrechnungspreise) – ABC IntStR / 3 Praxisfragen

Unter Tz. G.2 der Verwaltungsgrundsätze 2021 werden die Dienstleistungen behandelt. Hierbei wird nicht mehr nach der Art der Dienstleistung differenziert. Dies erscheint als sachgerecht, weil die bisherige Unterscheidung in gewerblichen und andere Dienstleistungen nicht unproblematisch war, weil im Einzelfall bereits Diskussionen über den Charakter der Dienstleitungen geführt wurden.

Zunächst wird für die Verrechnung auf Kapitel VII der OECD-Verrechnungspreisgrundsätze verwiesen. Nach Tz. 3.65 sollen Dienstleistungen nur entgeltfähig sein, wenn

• Ein unabhängiger Dritter als Leistender dazu bereit wäre, diese Dienstleistung gegen Entgelt zu erbringen, und ein unabhängiger Dritter bereit wäre, eine Vergütung für diese Dienstleistung zu entrichten, oder
• ein unabhängiger Dritter im eigenen Unternehmen die Dienstleistung als Eigenleistung erbringen würde.

Bei der Vermittlung einer Dienstleistung soll es sich um eine eigenständige Dienstleistung handeln. Dieser Auffassung ist unseres Erachtens zu folgen, nicht jedoch der Aussage, dass hierfür lediglich eine Vergütung mit den Kosten der Vermittlungstätigkeit erfolgen soll und die Kosten der vermittelten Dienstleistungen unberücksichtigt bleiben soll. Einerseits führt diese Forderung dazu, dass ein solcher Vermittler dauerhaft gewinnlos arbeiten würde, was bei fremden Dritten – wie die FinVerw z. B. unter Rz. C.5 anerkennt – nicht als fremdüblich angesehen wird. Außerdem ist denkbar, dass die Höhe der Vergütung des Vermittlers von dem Wert der vermittelten Leistungen abhängig. Dies wäre z. B. bei einem Makler der Fall, dass Provision vom erzielten Verkaufspreis abhängig ist und bei dem die Kosten für die Erbringung der Vermittlungsleistungen keine Rolle spielen. Insoweit sind diese Regelungen nicht sachgerecht.

Ferner wird verlangt, dass die Leistungen tatsächlich erbracht und benötigt worden sein müssen. Hingegen soll das bloße Angebot in einer multinationalen Unternehmensgruppe nicht genügen. Auch dies erscheint unbestimmt, weil nicht klar wird, was unter "Angebot" zu verstehen ist. Unseres Erachtens muss es ausreichend sein, dass die Möglichkeit der Nutzung besteht, während es auf den Umfang der tatsächlichen Nutzung nicht ankommen kann.

Die Vergütungsfähigkeit von Dienstleistungen auf Abruf soll nur dann gegeben sein, wenn auch ein unabhängiger Dritter für die Möglichkeit einer Verfügbarkeit im Bedarfsfall ein Entgelt zu entrichten bereit gewesen wäre (Optionswert). Ein unabhängiger Dritter würde eine Vergütung für auf Abruf zur Verfügung stehende Dienstleistungen grundsätzlich nicht entrichten, wenn

• die Wahrscheinlichkeit, dass die Dienstleistung benötigt wird, gering ist,
• der Vorteil von auf Abruf zur Verfügung stehenden Dienstleistungen unerheblich ist oder
• die fraglichen Dienstleistungen zeitnah aus anderen Quellen bezogen werden könnten und die Vergütungen hierfür in der Summe geringer wären als die für den Abruf.

Werden Dienstleistungen im Interesse des Gesellschafters von einer Gesellschaft erbracht, hat diese hierfür ein fremdübliches Entgelt zu verlangen. Gem. Tz.3.69 ist der Gesellschafteraufwand "der durch die Tätigkeit oder Leistung eines Unternehmens der multinationalen Unternehmensgruppe veranlasste Aufwand, der aufgrund der Stellung oder der Pflichten einer kapital- oder vermögensmäßigen Beteiligung verursacht ist". Hierzu sollen insbesondere die folgenden Tätigkeiten und Leistungen gehören:

• des Vorstands oder des Aufsichtsrats oder vergleichbarer ausländischer Leitungs- oder Kontrollgremien;
• im Zusammenhang mit Gesellschafterversammlungen, der Ausgabe von Anteilen am Kapital und der Börsennotierung des Gesellschafters;
• im Zusammenhang mit der rechtlichen Organisation der multinationalen Unternehmensgruppe als solcher;
• im Zusammenhang mit dem Schutz und der Verwaltung der Beteiligungen einschließlich Führungs- und Kontrolltätigkeiten;
• im Zusammenhang mit der Unternehmensgruppenführung.

Neu sind die Aussagen zu Routinedienstleistungen mit geringer Wertschöpfung in Rz. 3.74ff. Hiernach ist der Fremdvergleichspreis grundsätzlich nach der Kostenaufschlagsmethode zu bestimmen. Dabei wird ein Kostenaufschlag i. H. v. fünf Prozent als fremdüblich angesehen, "wenn dies in der multinationalen Unternehmensgruppe nachweislich einheitlich tatsächlich umgesetzt wird", Solche Dienstleistungen sind dadurch gekennzeichnet, dass von einem oder mehreren Mitgliedern einer multinationalen Unternehmensgruppe im Auftrag eines oder mehrerer anderer Gruppenmitglieder ausgeübt wird, und

• die einen unterstützenden Charakter aufweist,
• die nicht Gegenstand der Haupttätigkeit der multinationalen Unternehmensgruppe im Außenverhältnis zu Dritten ist,
• zu deren Erbringung weder einzigartige noch wertvolle immaterielle Werte verwendet oder geschaffen werden,
• die für den Leistenden weder mit der Übernahme oder der Kontrolle wesentlicher Risiken verbunden ist noch die Entstehung wesentlicher Risiken zur Folge hat.

Im Folgenden werden dann einige Beispiele genannt:

Mögliche Routinedienstleis...