Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1 Grundsätzliches (Überblick, Anwendungsbereich, Analogieverbot)

Tz. 1

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Der achte Teil des UmwStG enthält die §§ 20 bis 23 und stellt einen abgeschlossenen Bereich im System der St-Vergünstigungen bezüglich der ESt, KSt und GewSt dar. Die Bestimmungen der §§ 1-19 UmwStG gelten im achten Teil nur dann, wenn deren sinngemäße Anwendung ausdrücklich bestimmt wird (s § 22 Abs 1 und 2 UmwStG). Geregelt wird – wie sich schon aus der Überschrift ergibt – die Übertragung eines (stlichen) Betriebs, Teilbetriebs, MU-Anteils oder bestimmter Anteile an Kap-Ges in eine inl oder ausl EU-Kap-Ges. Der zehnte Teil des UmwStG (s § 25 UmwStG) ist insofern mit dem achten Teil des UmwStG verknüpft, als für die stliche Behandlung der dort geregelten Formwechsel von Pers-Ges in eine Kap-Ges die Vorschriften des achten Teils entspr gelten. Im Gegensatz zu den §§ 3 bis 19 UmwStG setzen die §§ 20 bis 23 UmwStG hinsichtlich des Vermögensübergangs keine hr-liche Umwandlung voraus; eine § 1 UmwStG vergleichbare Anwendungsvorschrift fehlt. Die Übertragung des (zivilrechtlichen oder wirtsch) Eigentums an den WG auf die übernehmende Kap-Ges kann daher zB durch Einzelübertragung, Anwachsung, Bestandsübertragung oder Umwandlung nach dem UmwG erfolgen. Der Regelungsbereich ist daher entspr vielfältig (s Tz 24).

Wie das Schaubild verdeutlicht, regeln die §§ 1 bis 19 UmwStG die stliche Beurteilung eines bestimmten Teils der hr-lich möglichen Umwandlungen. Die §§ 20 bis 23 UmwStG hingegen enthalten stliche Vorschriften sowohl von hr-lichen Umwandlungen als auch von Gestaltungssachverhalten, die im UmwG nicht genannt sind.

Tz. 2

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Die grundlegende sachliche und persönliche (Anwendungs-)Vorschrift für die stliche Beurteilung der inl Einbringungsfälle ist § 20 Abs 1 UmwStG. Danach treten die Rechtsfolgen der §§ 20 Abs 2 bis 8, 21 und 22 UmwStG nur dann ein, wenn die Tatbestandsmäßigkeit der dort definierten Sacheinlage gegeben ist. Die Sacheinlage als zentraler Begriff des achten Teils des UmwStG wird bestimmt durch die Einbringung des gesamten (Teil-)Betriebs, eines MU-Anteils oder Teilen davon (s § 20 Abs 1 S 1 UmwStG) oder bestimmter Anteile an einer Kap-Ges (s § 20 Abs 1 S 2 UmwStG) in eine aufnehmende Kap-Ges gegen Erhalt neuer Anteile an der Gesellschaft. Die Person des Einbringenden wird im Ges nicht genannt. Gleiches gilt für die Art und Weise des zivilrechtlichen Vollzugs der Einbringung. Die Begriffe des Betriebs, Teilbetriebs und MU-Anteils sind im UmwStG selbst nicht definiert; diese ergeben sich aus den Einzel-St-Gesetzen (EStG, KStG) unter Beachtung des Sinn und Zwecks der St-Vergünstigungen des UmwStG (sog normspezifische Auslegung zB beim Begriff der wes Betriebsgrundlage, s Schr des BMF v 16.08.2000, BStBl I 2000, 1253).

Die begünstigten Einbringungsvorgänge im EU-Bereich sind in § 23 Abs 1 bis 4 UmwStG abschließend aufgezählt. Die Rechtsfolgen stimmen überwiegend mit den §§ 20 Abs 2 bis 8, 21 und 22 UmwStG überein, soweit die Besonderheiten der Vorgänge eine entspr Anwendung zulassen. Abweichend von den (Inl-)Sacheinlagen iSd § 20 Abs 1 S 1 UmwStG ist hier die Einbringung von MU-Anteilen nicht begünstigt. Als Einbringende kommen nur (unbeschr oder beschr) kstpfl Kap-Ges in Frage.

Tz. 3

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Ist der Tatbestand der Sacheinlage gem §§ 20 Abs 1, 23 Abs 1 bis 4 UmwStG nicht gegeben, können die St-Vergünstigungen des achten Teils des UmwStG auf Umstrukturierungsvorgänge nicht zur Anwendung kommen. Eine entspr Anwendung der Rechtsfolgen der §§ 20 ff UmwStG oder auch nur einzelner St-Vergünstigungen (wie etwa die Bw-Fortführung oder die stliche Rückbeziehung von Übertragungsvorgängen) ist selbst dann nicht zulässig, wenn es sich um eine der Sacheinlage gem §§ 20 Abs 1, 23 Abs 1 bis 4 UmwStG vergleichbare Gestaltung handelt (Analogieverbot, s Vor §§ 20 – 23 UmwStG [SEStEG] Tz 10).

Tz. 4

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Übersicht über den Regelungsbereich des achten Teils des UmwStG:

Einbringungen im EU-Bereich:

Tz. 5

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Der gesetzliche definierte Begriff der Sacheinlage in § 20 Abs 1 UmwStG bestimmt den Anwendungsbereich der Einbringungsvorschriften der §§ 20 ff UmwStG und hat daher geradezu grundlegende Bedeutung für den achten Teil des UmwStG (s § 20 UmwStG (vor SEStEG) Tz 1 – 7). Nur die Übertragungsvorgänge, die alle Tatbestandsmerkmale der Sacheinlage erfüllen, werden nach den §§ 20 ff UmwStG beurteilt (s Tz 3).

Übersicht über den Tatbestand und die Rechtsfolgen der Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG: