Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.2 Grundfall der Wertpapierleihe (§ 8b Abs 10 S 1 KStG)

12.2.1 Allgemeines

Tz. 406

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Nach § 8b Abs 10 S 1 KStG sind Entgelte für die Überlassung von Anteilen bei dem Entleiher in voller Höhe nabzb, wenn auf die Anteile bei dem Entleiher § 8b Abs 1 KStG und bei dem Verleiher § 8b Abs 4, 7 oder 8 KStG anzuwenden ist bzw bei dem Verleiher aus anderen Gründen oder auch nach ausl Vorschriften eine St-Freistellung der Bezüge aus den Anteilen nicht zu gewähren ist. Bei dem Entleiher ist § 8b Abs 1 KStG und damit § 8b Abs 10 KStG nicht anwendbar, wenn er nicht wirtsch Eigentümer der Anteile geworden ist (s Tz 415). Ist der Entleiher wirtsch Eigentümer der Anteile, hat die Vorschrift für nach dem 28.02.2013 zufließende GA nur noch dann Bedeutung, wenn der Entleiher ohne die entliehenen Anteile bereits eine Schachtelbeteiligung an der Kö besitzt. Nur in diesem Fall sind die erhaltenen Bezüge zu 95 % stfrei (s Tz 292). Hat der Entleiher bei dieser Konstellation die Anteile von einem Streubesitzbeteiligten, einem Kredit-, Finanzdienstleistungsinstitut oder -unternehmen entliehen und gehört selbst nicht zu dem vorgenannten Personenkreis, greift § 8b Abs 10 KStG. GlA s Lemaitre (IWB 2013, 269, 271) und s Benz/Jetter (DStR 2013, 489, 491). Hat der Entleiher nur die entliehenen Anteile, greift § 8b Abs 10 KStG nicht, da GA aus diesen Anteilen bei dem Entleiher stets nach § 8b Abs 4 KStG in voller Höhe stpfl sind (s Tz 292).

Nach Auff von Grotherr (BB 2017, 1367, 1375) ist mit § 8b Abs 10 S 1 KStG auch bereits Art 9 Abs 6 der Anti-BEPS-Richtlinie (ATAD, Richtlinie 2016/1164/EU) des Rates v 12.07.2016 (ABl EU 2016 Nr L 193, 1) umgesetzt.

Auch bei einer natürlichen Person als Entleiher sind die Entgelte in voller Höhe und nicht nur zu 40 % (bis VZ 2008: zur Hälfte) nabzb, da § 3c Abs 2 S 3 EStG eine entspr Anwendung des § 8b Abs 10 KStG anordnet.

Wegen der Anwendung des § 8b Abs 10 KStG in Organschaftsfällen, s Tz 461.

12.2.2 Überlassende Körperschaft

Tz. 407

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

§ 8b Abs 10 S 1 KStG ist nur dann einschlägig, wenn bei der überlassenden Kö (Verleiher) auf die überlassenen Anteile

• § 8b Abs 4 KStG oder
• § 8b Abs 7 KStG oder
• § 8b Abs 8 KStG anzuwenden ist oder
• aus anderen Gründen die St-Freistellung nach § 8b Abs 1 und 2 KStG oder
• nach vergleichbaren ausl Vorschriften eine St-Freistellung nicht in Betracht kommt.

Verleiher muss somit eine inl oder ausl Kö sein (glA s Häuselmann, DStR 2007, 1379, 1381 und s Herlinghaus, in R/H/N, § 8b KStG Rn 601). Durch das AmtshilfeRLUmsG wurde die bis dahin bestehende Regelungslücke, wonach Pers-Ges mit natürlichen Personen als MU als Verleiher nicht erfasst wurden, geschlossen (s Tz 445). Denn insoweit, als bei der Pers-Ges § 3 Nr 40 S 3 und 4 EStG anzuwenden ist, ergeben sich die gleichen Gestaltungsmöglichkeiten wie bei einer Kö als Verleiher. § 3c Abs 2 S 3 EStG erfasst Pers-Ges nur als Entleiher (s Tz 406). Dieser Fall wird auch nicht von § 8b Abs 10 S 6 und 7 KStG (hierzu s Tz 432ff) erfasst, da hier jeweils Voraussetzung ist, dass an der Pers-Ges eine Kö beteiligt ist. Ebenfalls hierzu s Füllbier (BB 2012, 1769, 1776) und s Wagner (DK 2009, 601, 607).

Liegt eine der oa Tatbestandsmerkmale vor, ist die Anwendung des § 8b Abs 10 S 1 KStG zu prüfen. Dabei reicht für die Anwendung des § 8b Abs 10 S 1 KStG jede Form der Überlassung von Anteilen aus, die dazu führt, dass die Anteile der anderen Kö zuzurechnen sind (hierzu s Tz 413ff). MaW: § 8b Abs 10 S 1 KStG greift bei jeder zeitlich beschr Nutzungsüberlassung von Anteilen. Hierunter fällt nicht nur die Leihe (Sachdarlehen), sondern auch die Pacht oder die Verwahrung (s BT-Drs 16/4841, 75) sowie der Nießbrauch (s Wagner, DK 2007, 505, 511). Ebenfalls hierzu s Häuselmann (DStR 2007, 1379, 1380), s Roser (Ubg 2008, 89, 91) und s Schlotter (in Schaumburg/Rödder, UntStRef 2008, 602). Unerheblich für die Anwendung des § 8b Abs 10 KStG ist, ob es iR der Wertpapierleihe zur Aufdeckung der stillen Reserven bei dem Verleiher kommt. IdR ist dies nicht der Fall (s Tz 223). GlA s Roser (Ubg 2008, 89, 93) und s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 600).

Tz. 408

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Gegenstand der Überlassung müssen Anteile sein, dh § 8b Abs 10 KStG ist nicht einschlägig, wenn Gegenstand des Wertpapierleihgeschäfts zB festverzinsliche Wertpapiere sind. In diesem Fall sind die Erträge aus den überlassenen Wertpapieren nicht nur bei dem Verleiher, sondern auch bei dem Entleiher in voller Höhe stpfl. So werden zB auch nicht Leihgeschäfte mit Wandelanleihen oder anderen anteilsbezogenen Finanzinstrumenten erfasst (s Häuselmann, DStR 2007, 1379, 1380). Wegen des Begriffs der Anteile iSd § 8b Abs 2 KStG, s Tz 161ff. Ebenfalls hierzu s Roser (Ubg 2008, 89, 91).

Tz. 409

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Anteile iSd § 8b Abs 4 KStG sind Streubesitzanteile. Wegen Einzelheiten s Tz 274ff.

Anteile iSd § 8b Abs 7 KStG sind Anteile, die bei unbeschr oder beschr stpfl Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstituten dem Handelsbestand zuzurechnen sind bzw die bei Finanzunternehmen dem Umlaufvermögen zuzuordnen sind. Wegen Einzelheiten s Tz 348ff...