Tz. 5
Stand: EL 96 – ET: 06/2019
Die Anwendung des § 21 UmwStG auf den Austausch von Anteilen wird erstmals von einer gesetzlichen Anwendungsregelung in pers Hinsicht abhängig gemacht (s § 1 Abs 4 S 1 UmwStG). Dies folgt aus der "Europäisierung" des Tatbestands der Einbringung.
1.3.1 Übernehmende Gesellschaft
Tz. 6
Stand: EL 96 – ET: 06/2019
Als übernehmende Gesellschaft kommt gem § 21 Abs 1 S 1 UmwStG nur eine Kap-Ges oder Gen in Frage. Diese Kap-Ges oder Gen muss gem § 1 Abs 4 S 1 Nr 1 UmwStG eine EU-/EWR-Gesellschaft sein. Im Einzelnen bedeutet dies (s § 1 Abs 4 S 1 Nr 1 iVm Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG), dass
- die übernehmende Gesellschaft eine Kap-Ges oder Gen iSd § 1 Abs 1 Nr 1 oder Nr 2 KStG sein muss oder eine ausl Gesellschaft, die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats der EU/EWR (Art 48 EG-Vertrag/Art 54 AEUV, Art 34 EWR-Abkommen) gegründet worden ist und nach einem Typenvergleich einer Kap-Ges oder Gen entspr (s § 1 UmwStG Tz 146ff; zum Typenvergleich s Tz 24) und
- sowohl Sitz und auch Ort der Geschäftsleitung sich innerhalb eines Mitgliedstaats der EU/EWR befinden.
Unerheblich ist, ob die übernehmende Gesellschaft in der B-Rep unbeschr, beschr oder gar nicht kstpfl ist (s UmwSt-Erl 2011 Rn 01.54). Weiterhin spielt es keine Rolle, ob sich der Sitz und Ort der Geschäftsleitung der Übernehmerin in vd Mitgliedstaaten der EU/des EWR befinden (ebenso s Behrens, in H/M, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 83; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 21 UmwStG Rn 16; s Nitzschke, in Blümich, § 21 UmwStG 2006 Rn 16; s UmwSt-Erl 2011 Rn 01.49).
Ist eine von der EG-FRL erfasste "EU-Kap-Ges" nach inl Recht als transparent anzusehen (dh nach einem Rechtsformvergleich wie eine Pers-Ges zu beurteilen), scheidet diese Gesellschaft als übernehmende Gesellschaft iSd § 21 Abs 1 UmwStG aus. Bei einer Anteilseinbringung kann allerdings eine Sacheinlage gem § 24 Abs 1 UmwStG vorliegen, wenn eine 100%ige Beteiligung aus dem BV (fiktiver Teilbetrieb) Gegenstand der Übertragung ist (s § 24 UmwStG Tz 99 aE). Die Nichtberücksichtigung derartiger Anteilstauschvorgänge nach § 21 UmwStG bedeutet keinen Verstoß gegen die EG-FRL (s Art 11 Abs 3 EG-FRL; s F/M, § 21 UmwStG Rn 28).
Tz. 7
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Bei der übernehmenden Gen iSd § 21 Abs 1 UmwStG kann es sich um eine inl Gen oder eine sog Europäische Gen (SCE, s § 1 Abs 5 Nr 3 UmwStG) handeln. Nach dem Gesetz zur Einführung der SCE und zur Änderung des Gen-Rechts v 14.08.2006 (BGBl I 2006, 1911) sind gesellschaftsrechtlich bei Gen (erstmals) Sacheinlagen als Einzahlungen auf den Geschäftsanteil zugelassen (s § 7a Abs 3 GenG), so dass stlich nunmehr – neben der SCE – auch andere Gen in den Kreis der übernehmenden Gesellschaften iSd § 21 UmwStG aufgenommen worden sind.
1.3.2 Einbringender
Tz. 8
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Für den pers Anwendungsbereich in Bezug auf den Einbringenden bestehen keine besonderen ges Anforderungen. Die subjektiven Einschränkungen des § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 UmwStG gelten nicht für den Anteilstausch iSd § 21 UmwStG, weil sich die Anwendungsvorschrift insoweit nur auf die (Einbringungs-)Vorgänge nach § 1 Abs 3 Nr 1 bis 4 UmwStG bezieht. Der sachliche Anwendungsbereich beim Anteilstausch bestimmt sich hingegen einzig nach § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG (s Tz 3). Folglich können Einbringende alle natürlichen Pers, Kö, Pers-Vereinigungen, Vermögensmassen und Pers-Ges (bzw deren MU) sein, die im Inl, im ausl EU-/EWR-Bereich oder in Drittstaaten ansässig sind und denen die eingebrachte Beteiligung stlich zuzurechnen sind (einhellige Auff s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 21 UmwStG Rn 11; s Behrens, in H/M, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 86–87; s Rabback, in R/H/vL, 2. Aufl, § 21 UmwStG Rn 18; s UmwSt-Erl 2011 Rn 21.03 und 21.06).
Tz. 8a
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Als Einbringender (zB iSd § 21 Abs 2, § 22 Abs 2und 3 UmwStG) ist diejenige Pers zu verstehen, die bei einem Anteilstausch iSd § 21 Abs 1 UmwStG als Gegenleistung die neuen Anteile an der Übernehmerin erhält (dh stliche Zurechnung als zivilrechtlicher Inhaber der Beteiligung oder als wirtsch Eigentümer der erhaltenen Beteiligung). Dies ergibt sich auch aus § 21 Abs 2 S 1 UmwStG, wo von "AK der erhaltenen Anteile" "für den Einbringenden" die Rede ist. Danach sind als Einbringende anzusehen:
- bei Anteilseinbringung aus dem PV oder (Sonder-)BV einer natürlichen Pers die natürliche Pers, die AE ist oder, wenn diese nicht auch das wirtsch Eigentum innehat (zB Treuhänder), diejenige Pers, die wirtsch Eigentümer an der Beteiligung ist (zB Treuhänder; ebenso s UmwSt-Erl 2011 Rn 21.06),
- bei Anteilseinbringung aus dem BV einer Kap-Ges durch Abtretung oder Ausgliederung die Kap-Ges als AE oder der ggf abw wirtsch Eigentümer,
- bei Anteilseinbringung aus dem BV eines BgA die Kö d öff Rechts (entspr der Sacheinlage gem § 20 Abs 1 UmwStG, s UmwSt-Erl 2011 Rn 01.53 aE),
- bei Anteilseinbringung durch eine nicht-mitunternehmerische Pers-Ges gegen Erwerb der Beteiligung an der Übernehmerin durch die Mitglieder der Pers-Ges jeder einzelne Gesellschafter der Pers-Ges (obwohl die Pers-Ges ihre Beteiligung überträgt,...