Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.3 Verdeckte Gewinnausschüttung: Definition für § 8 Abs 3 S 2 KStG

Tz. 7

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

In seiner aktuellen Rspr definiert der BFH eine vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG als

•	Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung (s Tz 64ff),
•	die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mit veranlasst ist (s Tz 160ff),
•	sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrags iSv § 4 Abs 1 S 1 EStG auswirkt (s Tz 146ff) und
•	nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungs-Beschl beruht (s Tz 150ff).

Im Grundsatz besteht diese Definition seit 1989 (s Urt des BFH v 22.02.1989, BStBl II 1989, 475). Lediglich an einer Stelle hat der BFH seither eine kleinere Korrektur vorgenommen (s Urt des BFH 17.10.2001, BStBl II 2004, 171): Das frühere Merkmal "Minderung des Einkommens" wurde nämlich durch "Auswirkung auf den Unterschiedsbetrag iSv § 4 Abs 1 S 1 EStG" ersetzt. Eine wes Änderung sollte damit jedoch nicht verbunden sein; der BFH sieht dies als "Verkürzung" der früheren Definition. Zwar wirkt die aktuelle Formulierung mit ihrer Verweisung auf das EStG und die Verwendung des Begriffs "Unterschiedsbetrag" technischer (und hölzerner), trifft die vGA-Problematik des § 8 Abs 3 S 2 KStG jedoch besser. Nach ständiger Rspr des BFH kann als vGA (außerbilanziell) nämlich nur ein Betrag hinzugerechnet werden, der sich zuvor in der ersten Stufe der Gewinnermittlung, nämlich bilanziell, ausgewirkt hat (= sog "zweistufige Prüfung" für das Vorliegen einer vGA; grundlegend s Urt des BFH v 29.06.1994, BStBl II 2002, 366; Näheres dazu s Tz 9ff). Außerdem soll die geänderte Formulierung Reihenfolgefragen bei stfreien Eink klären; stfreie Eink wirken sich nämlich auf "das Einkommen" nicht aus; dazu s Gosch (in Gosch, KStG, 3. Aufl, § 8 Tz 169).

Die Fin-Verw hat die Definition des BFH ohne Einschränkung übernommen; s R 8.5 Abs 1 S 1 KStR 2015. Sie akzeptiert auch die og zweistufige Gewinnermittlung; dazu s H 8.5 I (Korrektur innerhalb oder außerhalb der St-Bil) KStH 2015 und umfassend s Schr des BMF v 28.05.2002, BStBl I 2002, 603; auch s Tz 350ff.

Tz. 8

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

In der Folge hat der BFH allerdings noch ein ergänzendes Merkmal aufgestellt. Der Vorgang muss nämlich auch geeignet sein, beim Gesellschafter einen sonstigen Bezug iSv § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG auszulösen; s Urt des BFH v 07.08.2002, BStBl II 2004, 131 und s H 8.5 I (Zuflusseignung/Vorteilsgeneigtheit) KStH 2015. In diesem Zusatzmerkmal drückt sich die "Ausschüttungskomponente" des vGA-Begriffs aus. Schließlich ist § 8 Abs 3 S 2 KStG nicht formuliert "im Gesellschaftsverhältnis veranlasste Vorgänge mindern das Einkommen nicht". Mit dieser "Vorteilsgeneigtheit" wird die Brücke zwischen der Kap-Ges und dem AE geschlagen; s Gosch (in Gosch, KStG, 3. Aufl), § 8 KStG, Rn 170). Allerdings sieht der BFH die Vorteilsgeneigtheit nicht als vollwertiges Merkmal der vGA-Definition. Es ist nur dann heranzuziehen, wenn es benötigt wird. Näheres dazu s Tz 153ff.

Nach Kohlhepp (in Schn/F, § 8 KStG Rn 248) soll eine vGA umgangssprachlich in jeder Leistung der Kö zu sehen sein, die nicht durch eine angemessene Gegenleistung des Gesellschafters gedeckt ist und gleichwohl im Gewand eines Austauschverhältnisses daherkommt.