Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 13.1 Allgemeines

Tz. 295

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

§ 20 Abs 4a EStG idF des JStG 2009 soll, so die Begr des Reg-Entw (BT-Drs 16/10189, 50), die AbgeltungSt für die Stpfl und für die zum KapSt-Abzug verpflichteten Kreditinstitute praktikabler ausgestalten. Zu diesem Zweck regelt die Vorschrift zum einen Ausnahmen von den stlichen Tauschgrundsätzen, sowie Sachverhalte, bei denen die Ermittlung des Veräußerungspreises und -zeitpunkts problematisch ist. Gerade bei ausl Umwandlungsvorgängen ist es sowohl für die zum KapSt-Abzug Verpflichteten als auch für das FA im Veranlagungsverfahren schwierig, eine zutr stliche Sachverhaltsbeurteilung vorzunehmen. Dies betrifft sowohl die Frage der grds Stbarkeit des Vorgangs als auch die der Ermittlung einer zutr stlichen Bemessungsgrundlage. Es handelt sich hierbei in erster Linie um unbare Vorgänge, die bei dem Stpfl nicht zu einem Geldzufluss, sondern zu einer Zuweisung neuer Anteile an Kap-Ges führen. Für solche Fälle ordnet § 20 Abs 4a EStG einen Besteuerungsaufschub an, indem der Kap-Ertrag und die AK der erhaltenen Anteile mit null Euro anzusetzen sind. Eine Besteuerung erfolgt erst, wenn die in den Anteilen enthaltenen stillen Reserven gegen Geldzahlung realisiert werden. Ein endgültiger Verzicht auf die Besteuerung wird mit der Regelung des § 20 Abs 4a EStG nicht bezweckt (Ausnahme s Tz 299).

Unter den Voraussetzungen des § 43a Abs 2 S 2 EStG idF des JStG 2009 ist die Vorschrift auch bei der Bemessung des KapSt-Abzugs durch die Kreditinstitute zu beachten. Hiernach unterbleibt ein KapSt-Abzug, wenn aufgrund von § 20 Abs 4a EStG kein Gewinn iSd § 20 Abs 4 EStG entsteht.

Werden die Anteile nicht in einem inl Depot verwahrt, sind die Voraussetzungen des § 20 Abs 4a EStG ausschl auf der Ebene des Anlegers zu beachten. Die Anregung des B-Rats (s BR-Drs 545/08, 19), allenfalls für das StAbzugsverfahren eine entspr schematische Regelung einzuführen, wurde nicht aufgegriffen. Stattdessen wurde § 20 Abs 4a EStG mit materiell-rechtlicher Wirkung eingeführt. Damit sollte sichergestellt werden, dass zwischen dem KapSt-Abzug und der materiell-rechtlichen Besteuerung der Erträge auf der Ebene des AE möglichst ein Gleichklang hergestellt wird.

Nach § 20 Abs 8 S 2 EStG findet der Abs 4a des § 20 EStG bei Zugehörigkeit der Kap-Erträge zu den Eink aus L+F, aus Gew, aus selbst Arbeit oder aus V+V keine Anwendung (s Tz 311). Positiv ausgedrückt, beschr sich der Anwendungsbereich des § 20 Abs 4a EStG auf im PV gehaltene Anteile, die nicht gem § 17 EStG stverhaftet sind. Zur vorrangigen Anwendung des § 20 Abs 4a EStG in Umwandlungsfällen s Rn 13.01, Rn 15.12 und Rn 21.02 UmwSt-Erl 2011. Bei dem AE muss, obwohl der Gesetzeswortlaut dies nicht hergibt, uE nach dem Sinn der Regelung zudem der besondere Tarif des § 32d Abs 1 EStG zur Anwendung kommen, denn nur dort ergeben die angeordneten Ausnahmen von der Anwendung des § 20 Abs 2 S 1 EStG und den §§ 13, 21 UmwStG Sinn (s Steinlein, DStR 2009, 509, 510; s Jochum, in K/S/M, § 20 Rn Fa 9; aA s Beinert, GmbHR 2012, 291, 292). Der Wortlaut des § 20 Abs 4a EStG jedoch schließt die Fälle des § 32d Abs 6 EStG nicht aus.

Tz. 296

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Durch das JStG 2010 ist der Anwendungsbereich des § 20 Abs 4a EStG erheblich ausgeweitet worden, indem die in § 20 Abs 4a S 1 EStG angeordnete St-Neutralität von bestimmten Kap-Maßnahmen nicht mehr weiterhin auf Beteiligungen an ausl Kö beschr ist. Damit greift die Regelung des § 20 Abs 4a S 1 EStG idF des JStG 2010 unabhängig davon, ob inl oder ausl Kö an dem Tauschvorgang beteiligt sind. Nach der Begr des Reg-Entw (BT-Drs 17/2249, 83) sollen damit weitere Veranlagungsfälle vermieden werden, bei denen die Voraussetzungen für die St-Neutralität des Tauschvorgangs vom FA im Einzelfall geprüft werden müssten.

Eine weitere Änderung wurde durch das JStG 2010 in S 3 des § 20 Abs 4a EStG vorgenommen, indem nun auch der Umtausch von sog Vollrisikozertifikaten mit Andienungsrecht ausdrücklich von der St-Neutralität erfasst wird. Weiter ist in den Fällen den § 20 Abs 4a S 3 EStG die Regelung des § 20 Abs 4a S 2 EStG, wonach ein iRd Tauschs – neben den Anteilen – gewährtes Entgelt unmittelbar der Besteuerung unterliegt, entspr anzuwenden.

Durch das AmtshilfeRLUmsG ist § 20 Abs 4a EStG um einen S 7 erweitert worden. Hiernach ist § 20 Abs 4a S 1 und 2 EStG auf Abspaltungen entsprechend anzuwenden.

Im Einzelnen regelt § 20 Abs 4a EStG idF des AmtshilfeRLUmsG Folgendes:

•	S 1: Kap-Maßnahmen auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage führen auf der Ebene des AE trotz Tauschvorgangs nicht zu einer Besteuerung, stattdessen treten die erhaltenen Anteile an die Stelle der abgegebenen Anteile (sog Fußstapfentheorie), s Tz 297 ff.
•	S 2: Bei den Vorgängen des S 1 unterliegt ein neben den Anteilen gewährtes Entgelt (Barkomponente) unmittelbar der Besteuerung bei dem abgebenden AE als Kap-Ertrag gem § 20 Abs 1 Nr. 1 EStG, s Tz 299a.
•	S 3: Bei der Ausübung von Gestaltungs- oder Andienungsrechten im Zusammenhang mit Kap-Forderungen iSd § 20 Abs 1 Nr 7 E...