Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 13.4.2.1.12 Kapitalerträge iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG im Falle der Auflösung eines BgA

Tz. 343b

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

UE ist fraglich, wie im Fall eines BgA zu verfahren ist, der seinen Gewinn bisher nicht durch BV-Vergleich ermittelt hat und auch die Umsatz- und Gewinngrenze des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG nicht überschritten hat und der nunmehr durch Betriebsaufgabe beendet werden soll. Hierzu ist uE folgende Rechts-Auff zu vertreten:

Nach R 4.5 Abs 6 EStR 2012 ist ein Stpfl, der seinen Gewinn bisher nach § 4 Abs 3 EStG ermittelt hat, im Falle einer Betriebsaufgabe so zu behandeln, als wäre er im Augenblick der Aufgabe zunächst zur Gewinnermittlung durch BV-Vergleich nach § 4 Abs 1 EStG übergegangen. UE führt dies jedoch nicht dazu, dass der Gewinn des BgA, der durch die Aufgabe ggf entsteht, als durch BV-Vergleich ermittelt gilt und der Besteuerung nach § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG unterliegt; es wäre inkonsequent, wenn man bei derart kleinen BgA, die mit ihrem lfd Ergebnis die Besteuerungsgrenzen nicht erreichen, diesen lfd Gewinn nicht der KapSt unterwirft, einen Aufgabegewinn aber hiermit belastet. Im Schr des BMF 28.01.2019 (BStBl I 2019, 97) ist in Rn 25 auch nur vom "lfd Gewinn" bzw vom "Jahresüberschuss iSd § 275 HGB" die Rede. UE kann man daher auch argumentieren, dass es sich bei dem Übergang zum BV-Vergleich im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe um eine besondere Art der Gewinnermittlung handelt, die ua verhindern soll, das bestimmte Geschäftsvorfälle – zB Forderungen – endgültig unversteuert bleiben, aber nicht um eine lfd Gewinnermittlung durch BV-Vergleich iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG.

Es wäre ggf allenfalls zu prüfen, ob es durch die Ermittlung des Übergangsgewinns (der zum lfd Gewinn gehört; s. H 4.5 Abs 6 "Übergangsgewinn" EStH 2018) zu einer Überschreitung der Gewinngrenze von 30 000 EUR kommt.

Wenn im Zuge der Betriebsaufgabe das BV (zB Grundstücke) unentgeltlich in das Hoheitsvermögen der Träger-Kö des BgA überführt wird, handelt es sich hierbei um eine vGA (vgl. BFH-Urteil vom 24.04.2002, BStBl 2003 II S. 412), die grds dem § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG unterliegt, wenn die übrigen Voraussetzungen dieser Vorschrift (Gewinnermittlung durch BV-Vergleich bzw Überschreitung der Umsatz- oder Gewinngrenze) vorliegen.

Neben der Schlussbilanz auf den Zeitpunkt des Wechsels der Gewinnermittlungsart muss der BgA uE keine "Aufgabebilanz" erstellen (vgl. H 16 Abs 2 "Aufgabegewinn" EStH 2018 und das dort zitierte Urt des BFH v 03.07.1991, BStBl II 1991, 802), so dass (auch) der "Aufgabegewinn" uE nicht durch BV-Vergleich ermittelt wurde. Soweit im Zuge der Aufgabe des BgA BV entgeltlich veräußert wurde, ist dies Teil des lfd Gewinns. Wenn die Gewinngrenze von 30 000 EUR nicht überschritten wurde, spielt die Höhe einer in dem entspr VZ bewirkten vGA (unentgeltliche Überführung des BV in das Hoheitsvermögen) für die Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG keine Rolle (s Bott in B/W, KStG, § 4 Rn 444.1).

UE kann daher allenfalls durch den Übergangsgewinn beim Wechsel der Gewinnermittlungsart und durch die Veräußerung von BV die Grenze von 30 000 EUR überschritten werden (mit der Folge, dass dann auch evtl vGA dem § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG unterliegen); eine Gewinnermittlung durch BV-Vergleich liegt aber nicht vor.