Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 13.7 Entsprechende Anwendung des § 20 Abs 4a S 1 und 2 EStG bei Abspal tun gen (§ 20 Abs 4a S 7 EStG)

Tz. 306a

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Durch das AmtshilfeRLUmsG ist die Vorschrift des § 20 Abs 4a EStG um einen S 7 ergänzt worden. Hiernach sind die S 1 und 2 des Abs 4a im Falle einer Abspaltung von Vermögen von einer Kö auf eine andere Kö entspr anzuwenden. Die Vorschriften des § 20 Abs 4a S 5 EStG sowie § 15 UmwStG sollen in diesem Fall nach dem Gesetzeswortlaut grds nicht zur Anwendung kommen. Unter welchen Voraussetzungen von einer Abspaltung iSd § 20 Abs 4a S 7 EStG bei ausl Vorgängen auszugehen ist, ergibt sich aus dem Kriterienkatalog der Rn 115 des BMF-Schr v 09.10.2012 (BStBl I 2012, 953). Hierdurch soll erreicht werden, dass anhand praktikabler Abgrenzungskritieren eine (insbes im KapSt-Abzugsverfahren) zeitnahe und rechtssichere Beurteilung der ausl Kap-Maßnahme vorgenommen werden kann. Dies schließt uE aber nicht aus, dass im Einzelfall das Vorliegen einer Abspaltung uU deshalb nicht anerkannt werden kann, weil die entspr Emittenteninformation (zB zu den Strukturmerkmalen einer Abspaltung) nicht vorliegen. Die entspr Anwendung der S 1 und 2 hat zur Folge, dass die Abspaltung für die unter § 20 Abs 4a EStG fallenden AE stneutral erfolgt, da ein Realisationstatbestand iSd § 20 Abs 2 S 1 Nr 1 EStG nicht angenommen wird. Weiter gilt aufgrund der entspr Anwendung des S 1 die sog Fußstapfentheorie, dh, dass der stliche Status der Anteile an der abspaltenden Kö (zB die Eigenschaft als sog Altanteil iSd § 52 Abs 28 S 11 EStG) auf die iRd Abspaltung neu ausgegebenen Anteile an der übernehmenden Kö übergeht. Darüber hinaus gehen die anteiligen AK der Anteile an der übertragenden Kö auf die neuen Anteile an der übernehmenden Kö über. Die Höhe der übergehenden AK richtet sich nach dem Umtauschverhältnis lt Spaltungsvertrag oder -plan. Sofern dieser nicht bekannt ist, ist das rechnerische Splittingverhältnis maßgebend (s Schr des BMF v 09.10.2012, BStBl I 2012, 953, Rn 101, 115). Die (anteiligen) stillen Reserven gehen durch diese Regelung auf die erhaltenen Anteile über und unterliegen zu einem späteren (Realisations-)Zeitpunkt der Besteuerung. Wegen Einzelheiten s Tz 299.

Tz. 306b

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Die Anordnung des S 7, wonach auch der S 2 des Abs 4a entspr anzuwenden ist, führt dazu, dass eine evtl neben den neuen Anteilen an der übernehmenden Kö gewährte Gegenleistung (sog Spitzenausgleich) als Kap-Ertrag iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG gilt und unmittelbar der AbgeltungSt unterliegt. Wegen unserer Kritik an der Regelung des § 20 Abs 4a S 2 EStG, die in die Bestandsschutzregelungen für Altanteile eingreift und zu unsystematischen Ergebnissen führt, s Tz 299a.

Tz. 306c

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Bis zur Einführung des S 7 durch das AmtshilfeRLUmsG war zweifelhaft, ob die Abspaltung als Tausch bzw tauschähnlicher Vorgang iSd § 20 Abs 4a S 1 EStG anzusehen ist, da der AE der abspaltenden Kö nur neue Anteile an dem Rechtsträger erhält, auf den das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers abgespalten wurde. Die Beteiligung an dem übertragenden Rechtsträger bleibt hingegen grds unberührt. Die Fin-Verw hat hierzu bislang die Auff vertreten, dass § 20 Abs 4a EStG – wenn überhaupt – nur mit dessen S 5 auf eine Abspaltung anwendbar ist (s Schr des BMF v 09.10.2012, BStBl I 2012, 953, Rn 113, 114). Dies setzte ua voraus, dass die Ermittlung der Kap-Erträge nicht möglich ist (s Tz 305). Im Übrigen konnte sich die StNeutralität auch aus den vorrangig anzuwendenden Vorschriften des UmwStG ergeben (s Tz 305). Nach Auff der Fin-Verw sollte lediglich bei einer "inl" Abspaltung, bei der erkennbar die Voraussetzungen einer Abspaltung iSd § 15 UmwStG vorgelegen haben, nicht § 20 Abs 4a S 5 EStG, sondern die vorrangigen Bestimmungen des UmwStG angewendet werden (s Schr des BMF v 09.10.2012, BStBl I 2012, 953, Rn 115). UE sprachen bereits vor der Einfügung des S 7 gute Gründe für die Einbeziehung der Abspaltung in den Anwendungsbereich des S 1 (hierzu s Tz 297b).

Tz. 306d

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Durch § 20 Abs 4a S 7 EStG idF des AmtshilfeRLUmsG ist nun klar ges geregelt, dass sowohl inl als auch ausl Abspaltungen einheitlich nach S 1 zu beurteilen sind, und dass die §§ 13, 15 UmwStG für die unter § 20 Abs 4a EStG fallenden AE für deren stliche Beurteilung grds keine Rolle spielen. Damit besteht auch abw von den §§ 13, 15 UmwStG kein Antragserfordernis für die Fortführung der AK, die von den Anteilen an der Überträgerin auf die neuen Anteile an der Übernehmerin übergehen (s Tz 306a). Die Erweiterung des Anwendungsbereich des § 20 Abs 4a S 1 EStG durch das AmtshilfeRLUmsG entspr damit der Zielsetzung des Gesetzgebers, die AbgeltungSt für die Stpfl und die Kreditinstitute als St-abführende Stellen praktikabel auszugestalten (hierzu auch s Tz 295).