Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 15.3.2 VGA an Personen außerhalb des Organkreises

Tz. 1821

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Eine vorweggenommene Gewinnabführung liegt auch dann vor, wenn bei einer Kap-Ges als OT Gewinn von der OG verdeckt an einen Gesellschafter des OT oder eine einem Gesellschafter des OT nahe stehende Person ausgeschüttet wird oder wenn bei natürlichen Personen oder einer Pers-Ges als OT an eine dem OT bzw einem Gesellschafter des OT nahe stehende Person ausgeschüttet wird. Dazu auch Brinkmann (StBp 2015, 33).

Die vGA muss aber auch dann aus dem Einkommen des OT herausgerechnet werden, wenn sie nicht an den OT direkt geflossen ist, sondern bei einer Kap-Ges als OT an einen Gesellschafter oder eine nahe stehende Person. Hier ist aber zu beachten, dass in diesen Fällen die vGA den Gewinn des OT noch nicht erhöht hatte. Es muss hier eine vGA der OG an den OT und eine weitere vGA des Kap-Ges-OT an den Gesellschafter fingiert werden. Die zweite vGA muss dem Gewinn des OT noch als solche hinzugerechnet werden.

Solche vGA haben allerdings auch dann stliche Auswirkungen im Organkreis, wenn die erhaltene vGA bei Vorteilsempfängern außerhalb des Organkreises sofort verbraucht wird (Waren, Dienstleistungen, Nutzungsüberlassungen).

Beispiel 3:

Grundkonstellation wie im Beispiel 1; die Waren werden jedoch verbilligt an M, den Gesellschafter der M-AG veräußert. M hält 60 % der Aktien an der M-AG im BV seines Einzelunternehmens.

Lösung:

In diesem Fall verlässt die vGA den Organkreis. Die Rechtsfolgen bei der T-GmbH (OG) sind identisch mit Beispiel 1 (außerbilanzielle Einkommenserhöhung um 40 000 EUR). M ist (aus Sicht der T-GmbH) eine nahe stehende Person zur M-AG.

Auf der Ebene der M-AG (OT) ist die vGA nicht verblieben. Sie wurde allerdings für eine Weiterleitung an ihren eigenen AE M "verbraucht". Dieser Verbrauch ist (bilanziell) als Aufwand zu erfassen (Gegenbuchung: Ertrag aus Gewinnabführung 40 000 EUR), der allerdings außerbilanziell nach § 8 Abs 3 S 2 KStG wieder zu korrigieren ist. Die Gewinnabführung wird (außerbilanziell) aus dem Einkommen des OT ausgeschieden; s R 14.7 Abs 2 KStR 2015.

Bei M wird die erhaltene vGA (bilanziell) als Beteiligungsertrag erfasst. Dieser Beteiligungsertrag wird (außerbilanziell) im Teileinkünfteverfahren zu 40 % stfrei gestellt (s § 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG). Die Gegenbuchung erfolgt über Wareneinkauf (= zusätzlicher Aufwand, wenn die Waren von M noch im selben Jahr weiterveräußert werden).

Zusammenfassung der Gewinn- und Einkommenswirkungen bei Aufdeckung der vGA (für den Fall der Weiterveräußerung der Waren noch im selben Jahr):

außerbilanzielle Korrektur bei der T-GmbH	+ 40 000 EUR
bilanzieller Aufwand bei der M-AG aus Weiterleitung der vGA	./. 40 000 EUR
außerbilanzielle Korrektur dieses Aufwands bei der M-AG	+ 40 000 EUR
höherer Ertrag aus zusätzlicher Gewinnabführung bei der M-AG	+ 40 000 EUR
Ausscheiden der zusätzlichen Gewinnabführung nach R 14.7 Abs 2 KStR 2015	./. 40 000 EUR
höherer Wareneinsatz bei M	./. 40 000 EUR
zusätzlicher Beteiligungsertrag bei M	+ 40 000 EUR
teilweise St-Freistellung dieses Beteiligungsertrags (40 %)	./. 16 000 EUR
insgesamt	+ 24 000 EUR

Ergebnis:

Verlässt die vGA den Organkreis, führt sie zu einer Steuererhöhung. Im Verhältnis zwischen der M-AG und M treten die Rechtsfolgen einer gewöhnlichen vGA ein. Würde es sich bei M ebenfalls um eine Kap-Ges und nicht um eine nat Pers handeln, wäre die erhaltene vGA nach § 8b Abs 1 KStG stfrei; einkommenserhöhend würde sich in diesem Fall lediglich die 5 %-Pauschale des § 8b Abs 5 KStG auswirken.

Tz. 1822

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Ein ähnliches Ergebnis ergibt sich, wenn die vGA an eine nicht organschaftlich eingebundene Schwestergesellschaft erfolgt. Auch eine solche Gesellschaft ist eine nahe stehende Person zum OT (= vGA im sog Dreiecksverhältnis).

Beispiel 4:

Grundkonstellation wie im Beispiel 1; die Waren werden jedoch verbilligt an die X-GmbH, eine weitere Tochtergesellschaft der M-AG veräußert.

Lösung:

Auch in diesem Fall verlässt die vGA den Organkreis. Die Rechtsfolgen bei der T-GmbH (OG) sind identisch mit Beispiel 1 (außerbilanzielle Einkommenserhöhung um 40 000 EUR). Die X-GmbH ist eine nahe stehende Person zur M-AG.

Auf der Ebene der M-AG (OT) ist die vGA nicht verblieben. Sie wurde für eine Weiterleitung als verdeckte Einlage an ihre weitere Tochtergesellschaft X-GmbH "verbraucht". Dieser Verbrauch ist (bilanziell) als nachträgliche AK auf die Anteile an der X-GmbH zu erfassen (Gegenbuchung: Ertrag aus Gewinnabführung 40 000 EUR). Die Gewinnabführung wird (außerbilanziell) aus dem Einkommen des OT ausgeschieden; s R 14.7 Abs 2 KStR 2015.

Bei der X-GmbH wird die erhaltene verdeckte Einlage (bilanziell) als Ertrag erfasst. Dieser Ertrag wird (außerbilanziell) nach § 8 Abs 3 S 3 KStG korrigiert. Die Gegenbuchung erfolgt über Wareneinkauf (= zusätzlicher Aufwand, wenn die Waren von der X-GmbH noch im selben Jahr weiterveräußert werden). Im stlichen Einlagekonto ist ein Zugang iHv 40 000 EUR zu erfassen.

Zusammenfassung der Gewinn- und Einkommenswirkungen bei Aufdeckung der vGA (fü...