Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Rechtslage vor Einfügung des § 32a KStG

Tz. 3

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Weder im EStG noch im KStG waren vor Einfügung des § 32a KStG eigenständige verfahrensrechtliche Änderungsvorschriften für den Fall der nachträglichen Aufdeckung einer vGA enthalten. Es konnten deshalb lediglich die Änderungs- und Berichtigungsvorschriften der AO zur Beurteilung herangezogen werden, ob ein Steuer- oder Feststellungsbescheid eines AE noch korrigiert werden kann.

Tz. 4

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Nach ständiger Rspr des BFH ist über das Vorliegen einer vGA bei der Veranlagung der Kap-Ges und des AE eigenständig zu entscheiden (s Urt des BFH v 27.10.1992, BStBl II 1993, 569; s Beschl des BFH v 05.06.2015, GmbHR 2015, 1053 mwN). Deshalb ist der gegen eine Kö nach Aufdeckung einer vGA ergehende KSt-Bescheid kein Grundlagenbescheid iSv § 175 Abs 1 S 1 Nr 1 AO (s Urt des BFH v 06.09.2011, s Urt des BFH v 18.09.2012, BStBl II 2013, 149; s Beschl des BFH v 05.06.2015, GmbHR 2015, 1053). Auch liegen die Voraussetzungen einer widerstreitenden St-Festsetzung iSv § 174 AO nicht vor; s Urt des BFH v 02.08.1994, BStBl II 1995, 264. Die (nachträgliche) Aufdeckung einer vGA bei der Kö stellt auch kein rückwirkendes Ereignis iSv § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO dar (s Vfg der OFD Magdeburg v 10.09.2004, DStR 2004, 1922). Ereignis in diesem Sinne ist nur die Verwirklichung des die vGA begründenden Tatbestands, nicht aber deren Aufdeckung. Oftmals ergehen ESt-Bescheide eines Ges-GF in der Praxis selbst dann ohne Vorbehalt der Nachprüfung, wenn für die Kö bereits eine Bp vorgesehen ist. Auch eine Änderung nach § 164 Abs 2 AO schied deshalb damit idR aus.

Tz. 5

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Faktisch blieb damit oftmals nur die Änderungsmöglichkeit nach § 173 Abs 1 AO. Eine Änderung zugunsten des Gesellschafters (wie sie sich nach Aufdeckung einer vGA zB im Bereich der GF-Bezüge oftmals ergibt) ist jedoch davon abhängig, dass den Stpfl kein grobes Verschulden am verspäteten Bekannt werden der neuen Tatsachen trifft (s § 173 Abs 1 Nr 2 AO). Auch wenn dies nicht mit einem Verschulden an dem die vGA begründenden Sachverhalt gleichgesetzt werden kann, bestand doch die Befürchtung, dass die Finanzämter die Änderung des ESt-Bescheids des Gesellschafters zu dessen Gunsten unter Hinweis auf das grobe Verschulden ablehnen könnten. Im Übrigen könnte zumindest in einem Teil der Fälle angezweifelt werden, ob überhaupt eine neue Tatsache vorliegt (zB wenn der AE im selben Veranlagungsbezirk geführt wird wie die Kö); dazu auch s Beschl des BFH v 05.06.2015 (GmbHR 2015, 1053). Weiteres zur Anwendbarkeit des § 173 AO s Vfg der OFD Magdeburg v 10.09.2004, DStR 2004, 1922. Außerdem war denkbar, dass zwar nicht für den KSt-, wohl aber für den ESt-Bescheid des AE Verjährung eingetreten war. Dies konnte vor allem dann der Fall sein, wenn für den KSt-Bescheid der Kö nach § 171 Abs 4 AO beim Beginn einer Außenprüfung eine Ablaufhemmung eintrat, während gegenüber dem AE keine Prüfungsanordnung erging und deshalb § 171 Abs 4 AO für seinen Bescheid nicht anwendbar war. Die vGA würde dann im Ergebnis zu einer Doppelbesteuerung führen (Hinzurechnung bei der Kö, keine StBefreiung auf AE-Ebene).

Tz. 6

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die Berufsverbände der Steuerberater drängten deshalb stark auf eine eigenständige Korrekturvorschrift (zB s Wissenschaftlicher Arbeitskreis des DWS, DStR 2005, 989). Hilfsweise wurde versucht, die Finanzämter zu einer vorläufigen Veranlagung oder zu einer Veranlagung unter Vorbehalt der Nachprüfung zu drängen. Eine generelle vorläufige Veranlagung der Bescheide der Gesellschafter lehnte die Fin-Verw jedoch ab (s Schr des BMF v 29.09.2005, BStBl I 2005, 903; aA s rkr Urt des FG Ba-Wü v 09.12.2004, EFG 2005, 497). Für eine Veranlagung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs 1 AO forderte sie einen substantiierten Antrag, mit dem Umstände vorgetragen wurden, die eine weitere Nachprüfung beim AE erfordern und deshalb keine abschließende Prüfung zulassen (s Vfg der OFD Ffm v 11.01.2006, DStR 2006, 377; s Vfg der OFD Magdeburg v 10.09.2004, DStR 2004, 1922). Faktisch kam dies jedoch der Notwendigkeit gleich, dem FA die Umstände einer möglichen vGA "auf dem Silbertablett" zu liefern.

Tz. 7

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Auch für die Entscheidung über das Vorliegen einer verdeckten Einlage gab es vor Verabschiedung des JStG 2007 weder eine materiell-rechtliche noch eine verfahrensrechtliche Verknüpfung zwischen der Ebene des AE und der Kö.