Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.1 Allgemeines

Tz. 23

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Der unbeschr StPflicht nach § 1 Abs 1 Nr 6 KStG unterliegen nicht alle Betriebe von jur Pers d öff Rechts, sondern nur die Betriebe "gewerblicher Art". Dadurch, dass für die stpfl Betriebe (BgA) nicht die Bezeichnung "Gewerbebetriebe" oder "gewerbliche Betriebe" gewählt worden ist, wird klargestellt, dass bei ihnen nicht alle Voraussetzungen für die Annahme eines Gew erfüllt sein müssen. Es genügt vielmehr, wenn sie das äußere Bild eines Gew bieten (s Urt des BFH v 22.09.1976, BStBl II 1976, 793).

Tz. 24

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

BgA kann nur ein Betrieb sein, der von der jur Pers d öff Rechts selbst geführt wird. Ein in privatrechtliche Form gekleideter Betrieb (zB die Stadtwerke in Form einer AG oder GmbH), der von einer jur Pers d öff Rechts beherrscht wird oder ihr zu 100 % gehört, fällt nicht unter § 1 Abs 1 Nr 6 KStG, auch dann nicht, wenn er OG eines BgA einer jur Pers d öff Rechts sein sollte (s Urt des RFH v 13.03.1928, RStBI 1929, 521); derartige Betriebe werden nach den für diese Rechtsform geltenden Vorschriften besteuert (s R 4.1 Abs 7 KStR 2015). Das gilt selbst dann, wenn die Tätigkeit, die in der privatrechtlichen Form (zB GmbH) ausgeübt wird, bei unmittelbarer Wahrnehmung durch die jur Pers d öff Rechts kein BgA, sondern dem Hoheitsbereich (hierzu s Tz 83ff) zuzurechnen wäre (s Urt des BFH v 02.02.1994, BStBl II 1994, 479). Wegen der stlichen Behandlung einer solchen Kap-Ges, in der ggf neben der originär hoheitlichen Tätigkeit noch weitere Aufgabenbereiche (zB die Tätigkeit eines BgA) betrieben werden und Gewinne und Verluste aus den vd Tätigkeiten entstehen, s § 8 Abs 9 KStG Tz 7ff.

2.2 "Einrichtung" im Sinne des § 4 Abs 1 S 1 KStG

Tz. 25

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Aus der Legaldefinition des Begriffs "BgA" (s § 4 Abs 1 KStG), die auf die Rspr des RFH (s Urt des RFH v 22.10.1929, RStB1 1929, 666) zurückgeht, ergibt sich uE, dass als Einrichtung in diesem Sinne jede nachhaltige und selbständige wirtsch Tätigkeit anzusehen ist, die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der jur Pers d öff Rechts als selbständige Betätigung abgrenzen und die sich entspr der Zielsetzung des § 4 KStG als wettbewerbsrelevante Tätigkeit stlich gesondert beurteilen lässt. Vd wirtsch Tätigkeiten sind als Einheit zu behandeln, wenn dies der Verkehrsauffassung entspr (s R 4.1 Abs 3 S 2 KStR 2022). Dies gilt erst recht für gleichartige wirtsch Tätigkeiten (s Urt des FG Ddf v 03.08.2022, Az: 7 K 2498/18 K, F).

Fraglich ist uE jedoch, auf welcher (Verwaltungs-)Ebene das Vorliegen eines BgA zu prüfen ist, wenn zB mehrere gleichartige, jedoch räumlich voneinander getrennte Dienststellen oder Unternehmungen einer jur Pers d öff Rechts wirtsch gleichartige Tätigkeiten erbringen:

Beispiel:

Die Forst- oder Katasterverwaltung eines Bundeslandes sind gegliedert in eine oberste Forst- bzw Katasterbehörde (Ministerium), eine obere Behörde (Zentralstelle) und eine Vielzahl regionaler Forst- oder Kataster- (Vermessungs-)ämter, die identische wirtsch Leistungen erbringen, zB Maschineneinsatz für Dritte (s Tz 44), Gutachterausschüsse (s Tz 109 "Gutachterausschüsse für Grundstückswerte") oder Verkauf von Wanderkarten (s Tz 109 "Vermessungs- und Katasterämter").

Zur Frage, ob man für solche identischen Leistungen das Vorliegen eines BgA auf der Ebene der jur Pers d öff Rechts (Bundesland) oder auf der Ebene der einzelnen Dienststelle prüft, gibt es nach unserer Kenntnis keine einheitliche Vorgehensweise. Zur Beantwortung dieser Frage ist nach der Rspr (s Urt des FG Münster v 21.04.2021, EFG 2021, 1140) zu prüfen, welche Tätigkeiten der jur Pers d öff Rechts eine (einzige) "Einrichtung" iSd § 4 Abs 1 KStG darstellen (s u).

Zur stlichen Behandlung der Betreuungseinrichtungen der Bundeswehr hat die OFD Hannover (s Vfg der OFD Hannover v 01.08.2000, StEK KStG 1977, § 1 Nr. 49) die Rechtsauff vertreten, die B-Rep sei wegen jedes einzelnen verpachteten Heimbetriebs (gleich BgA) Subjekt der KSt; die einzelnen Betriebe könnten jedoch auch zu einem einheitlichen BgA zusammen gefasst werden.

Vergleichbare Regelungen gibt es offensichtlich für die Kataster- oder Forstverwaltung einzelner Länder, soweit die jeweiligen obersten bzw oberen Landesbehörden – bezogen auf die wirtsch Tätigkeit der örtlichen Dienststellen – keine Tätigkeiten ausüben, die über die Dienst- und Fachaufsicht hinausgehen.

UE ist es schon aus praktischen Gründen nahezu ausgeschlossen, landes- oder gar bundesweite Dienststellen einer jur Pers d öff Rechts zur Prüfung des Vorliegens der Voraussetzungen einer Einrichtung und damit eines BgA zusammen zu fassen. Mit entscheidend für die Beantwortung dieser Frage dürfte sein, wer nach außen hin am Markt als Leistender auftritt. Ist dies die örtliche Dienststelle, so ist auf ihrer Ebene das Vorliegen eines BgA zu prüfen. Allein die Tatsache, dass die Einnahmen der Dienststelle haushalts- und buchhaltungstechnisch bei der Zentralstelle erfasst werden, macht uE die Tätigkeit der Dienststelle noch nicht zu einer solchen der Zentralstelle.

Es darf jedoch nicht ve...