Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.1 Anwendungsbereich

Tz. 6

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

§ 8a Abs 1 S 4 KStG nF regelt, dass alle Eink eines KSt-Subjekts als in einem Betrieb iSd Zinsschranke erzielt gelten. Unbeschr stpfl Kap-Ges erzielen stets Eink aus einem einzigen Gew, da § 8 Abs 2 KStG eine sog Gewerblichkeitsfiktion enthält (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 7). Für beschr stpfl Kap-Ges gilt diese Gewerblichkeitsfiktion nicht (s Roser in Gosch, 4. Aufl, § 8 Rn 22c), so dass die Zinsschranke nur dann zur Anwendung käme, wenn Gewinneink aus einem inl Betrieb erzielt würden. § 8a Abs 1 S 4 KStG aF stellte sicher, dass die Zinsschranke auch auf beschr stpfl Kap-Ges (entspr dem sog Typenvergleich) anzuwenden war, die dem Grunde nach Überschusseink erzielen. Unbeschr oder beschr stpfl Kö, die keine Kap-Ges sind und Überschusseink erzielen (s Hick in H/H/R, § 4h EStG Rn 26; s Förster in Gosch, 4. Aufl, § 8a KStG Rn 88, hierzu auch s § 8a KStG Tz 62), waren bisher vom Anwendungsbereich ausgenommen.

Art 4 Abs 1 iVm Art 1 ATAD regelt die Anwendung der Zinsschranke auf sämtliche KSt-Subjekte. § 8a Abs 1 S 4 KStG nF stellt dies durch die Regelung sicher, wonach alle Eink einer Kö als in einem Betrieb iSd § 4h Abs 1 S 1 EStG erzielt gelten. Der Anwendungsbereich des § 8a Abs 1 S 4 KStG beschränkt sich nicht mehr nur aus Kap-Ges. Für solche Kö, die nicht einmal über einen Betrieb verfügen, eine echte Fiktion. Für beschr stpfl Kap-Ges mit Überschusseink bleibt im Ergebnis die Anwendung der Zinsschranke erhalten. Für unbeschr stpfl Kap-Ges ist § 8a Abs 1 S 4 KStG nF wegen der Gewerblichkeitsfiktion im Ergebnis ohne Auswirkung. Die Änderung darauf ab, dass dem Mindeststandard des Art 4 ATAD entspr die Ausnahme von der Zinsschrankenregelung für Nettozinsaufwendungen bis zu 3 Mio EUR nur einmal je Stpfl gewährt wird (s Art 4 Abs 3 Unter-Abs 1 Buchst a u Unter-Abs 2 ATAD). Der bisher auf Kap-Ges beschr Anwendungsbereich des § 8a Abs 1 S 4 KStG war demnach zu erweitern, da beschr stpfl Kö und unbeschränkt stpfl Körperschaften iSd § 1 Abs 1 Nr 4 u 5 mehrere Betriebe haben können (s auch Grotherr, DStZ 2023, 713, 722; Behrens/Sparr, Ubg 2023, 461, 471).

Nach § 8a Abs 1 S 4 KStG nF gelten damit alle Eink einer Kö als in einem Betrieb iSd § 4h Abs 1 S 1 EStG erzielt. Für die Anwendung der Zinsschrankenregelung sind sämtl Eink – zusammenzufassen. Die Regelung bewirkt, dass trotz der systematisch beibehaltenen Betriebsbezogenheit der Zinsschrankenregelung, sie für Kö im Ergebnis subjektbezogen Anwendung findet. § 15 S 1 Nr 3 KStG bleibt uE unberührt (s auch Art 4 Abs 1 Unter-Abs 2 ATAD).

Tz. 7

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Der pers Anwendungsbereich der dt Zinsschrankenregelung für natürl Pers als Einzelunternehmen und Pers-Ges bzw MU-Schaften bleibt unberührt. Erwägungsgrund 4führt iVm Art 1 ATAD aus, dass stlich transparente Unternehmen aus Vereinfachungsgründen von der ATAD ausgenommen sind, da ansonsten über die KSt hinaus weitere St-Arten hätten erfasst werden müssten. Der uE zutr Verbleib von ESt-Subjekten im pers Anwendungsbereich der dt Zinsschrankenregelung geht zwar über die Mindestvorgaben der ATAD hinaus, war aber ua aus verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten geboten (hierzu auch s § 8a KStG Tz 33). Besonderheiten (zB im Fall von Beteiligung einer Kö an einem stlich transparenten Unternehmen iSd ATAD), wie sie Erwägungsgrund 4 ATAD nennt, haben demnach keine Relevanz.