Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.1 Regelungsbereich

Tz. 4

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Bestimmungen in § 23 Abs 1 UmwStG erweitern für inl Kap-Ges die stbegünstigten Einbringungsmöglichkeiten um Fälle, bei denen die übernehmende EU -Kap-Ges abweichend von § 20 Abs 1 S 1 UmwStG nicht unbeschr kstpfl ist. Die Einbringung durch natürliche Personen oder Pers-Ges wird von § 23 Abs 1 UmwStG nicht erfasst. Wie auch bei der ›Inl-Einbringung‹ iSd § 20 Abs 1 S 1 UmwStG ist nur die Übertragung von BV möglich, das in seiner organisatorischen Zusammenfassung Teilbetriebs- oder Betriebsqualität besitzt. Die Einbringung von MU-Anteilen ist hingegen nicht begünstigt. In den Fällen des § 23 UmwStG findet keine grenzüberschreitende Verbringung von BV statt; das inl BV wechselt lediglich von der unbeschr KSt-Pfl beim Einbringenden zur beschr KSt-Pfl bei der aufnehmenden Kap-Ges infolge Erweiterung oder Bildung einer inl BetrSt. Folgende Grundtatbestände werden von § 23 Abs 1 UmwStG erfasst:

Beispiel 1 (nach Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 23.04):

Die A -GmbH mit Sitz in Köln bringt einen Teilbetrieb stneutral zu Bw in die in Saarbrücken belegene BetrSt einer französischen société anonyme (SA) mit Sitz in Paris ein und erhält hierfür im Gegenzug neue Anteile von der französischen SA (s § 23 Abs 1 S 1 UmwStG).

Beispiel 2:

Die X-GmbH bringt ihren gesamten Betrieb in die inl BetrSt der belgischen Y-société anonyme (s.a.) ein. Dafür erhält die X-GmbH neue Anteile an der Y-s.a. aus einer Kap-Erhöhung.

Beispiel 3:

Die in Köln ansässige A-GmbH bringt ihre in München belegene Zweigstelle (dh einen stlichen Teilbetrieb) in die österreichische Wien-AG ein, die dadurch eine deutsche BetrSt begründet. Gegenleistung sind neue Anteile an der österreichischen Kap-Ges.

Tz. 5

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die St-Vergünstigung des § 23 Abs 1 UmwStG liegt darin, dass in den Fällen der Einbringung von BV in die inl BetrSt einer ausl EU-Kap-Ges der Übernehmerin ein Bewertungswahlrecht zugestanden wird, das eingebrachte BV mit dem bisherigen Bw, einem Zwischenwert oder dem Tw anzusetzen. Dieser Wertansatz gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis des eingebrachten Vermögens und zugleich als AK der erworbenen Beteiligung an der Übernehmerin. Der Vorgang kann also durch eine Bw-Fortführung stneutral (hinsichtlich der KSt und GewSt) gestaltet werden. Die Besteuerung der stillen Reserven beim Einbringenden wird aufgeschoben und ist in Gestalt der nach § 21 UmwStG stverstrickten Anteile (einbringungsgeborene Anteile) in der Zukunft sichergestellt. Nach allgemeinen Besteuerungsgrundsätzen wäre die Übertragung von BV in eine ausl Kap-Ges gegen Gewährung von Anteilen als tauschähnlicher Vorgang ein Gewinnrealisierungstatbestand. Die hierfür geltenden Gewinnermittlungsgrundsätze (s §§ 6 Abs 6 S 1, 16 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG iVm § 8 Abs 1 KStG) werden durch die spezielle Regelung in § 23 Abs 1 UmwStG verdrängt. Sind jedoch in Einbringungsfällen nicht alle Tatbestandsvoraussetzungen des § 23 Abs 1 UmwStG erfüllt, sind die dort bezeichneten Rechtsfolgen nicht anzuwenden (auch nicht unter entspr Anwendung), was regelmäßig zur Aufdeckung der stillen Reserven führt. Dies ist insbes in folgenden Einbringungssachverhalten der Fall, die von dem Regelungsbereich des § 23 Abs 1 UmwStG nicht erfasst werden:

•	Einbringung von BV, das keine Teilbetriebs- oder Betriebsqualität besitzt, in eine ausl EU-Kap-Ges (es wird nur eine Vielzahl einzelner WG eingebracht, die nach § 23 Abs 1 UmwStG - ebenso wie bei § 20 Abs 1 UmwStG - nicht begünstigter Sacheinlagegegenstand sein können, s Tz 9 ff),
•	Einbringung eines (Teil-)Betriebs in eine ausl BetrSt der Übernehmerin,
•	Einbringung eines (Teil-)Betriebs gegen Erwerb von eigenen Anteilen an der aufnehmenden EU-Kap-Ges (es mangelt an der von § 23 Abs 1 UmwStG geforderten Einbringung gegen Erwerb von neuen Anteilen an der Übernehmerin, s Tz 32),
•	Einbringung eines (Teil-)Betriebs gegen Erwerb einer stillen Beteiligung am Unternehmen der aufnehmenden Kap-Ges, gegen Erwerb von Genussrechten oder einer Darlehensforderung oder Verrechnung mit einer Schuld des Einbringenden gegen die Übernehmerin (s H/B, 2. Aufl, § 23 UmwStG Tz 113),
•	Einbringung eines (Teil-)Betriebs gegen Erwerb von neuen Anteilen an der aufnehmenden EU-Kap-Ges und der Gewährung von Zusatzleistungen (der Einbringungstatbestand des § 23 Abs 1 UmwStG schließt zusätzliche Gegenleistungen durch die Übernehmerin aus, s Tz 33f).

Tz. 6

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Gehört zum Vermögen des eingebrachten (Teil-)Betriebs die Beteiligung an einer inl oder ausl EU-Kap-Ges, die der Übernehmerin die Mehrheit der Stimmrechte vermittelt, entsteht (insoweit) eine Konkurrenzsituation zu § 23 Abs 4 UmwStG. Auf den Vorgang ist insgesamt § 23 Abs 1 UmwStG anzuwenden, da die Kap-Beteiligung unselbständiger Bestandteil der Sachgesamtheit ›(Teil-)Betrieb‹ ist und somit kein eigener Sacheinlagegegenstand eines Anteilstauschs iSd § 23 Abs 4 UmwStG sein kann (s Tz 84). Zur Behandlung der (Teil-)Betriebseinbringung, wenn zum BV MU-Anteile ...