Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.1.2 Übertragungsgewinn der Körperschaft (§ 3 UmwStG)

Tz. 3

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Wenn das übergehende Vermögen BV des übernehmenden Rechtsträgers wird (hierzu s § 3 UmwStG [vor SEStEG] Tz 12) und dadurch (estlich bzw kstlich) die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist, gilt für die übertragende Kö nach § 18 Abs 1 S 1 iVm § 3 UmwStG das Wertansatzwahlrecht für das übergehende BV (Bw, Zwischenwert, Tw).

Da § 18 Abs 1 S 1 UmwStG keine eigenständige Sicherstellung der Gewerbebesteuerung der stillen Reserven regelt (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268 Rn 18.01), gilt das Wertansatzwahlrecht, weil ein Vermögensübergang in ein anderes BV erfolgt, auch bei dem Formwechsel einer Freiberufler-GmbH (gewstpfl) in eine Freiberufler-GbR (nicht gewstpfl) nach den §§ 228 – 237 UmwG und bei der Verschmelzung einer Freiberufler-GmbH auf den Alleingesellschafter nach § 120 UmwG. Nach Verw-Auff läuft das in § 3 UmwStG geregelte Wertansatzwahlrecht leer, so dass zwingend die Bw anzusetzen sind. Hierzu s § 3 UmwStG (vor SEStEG) Tz 26 ff. Bei den vorgenannten Umwandlungen werden damit die bei der übertragenden Kap-Ges gewstlich verstrickten stillen Reserven idR endgültig der GewSt entzogen. Im Übrigen s § 18 UmwStG (SEStEG) Tz 4.

Tz. 4

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Das Gesetz äußert sich nicht dazu, ob das Wertansatzwahlrecht bei der ESt/KSt und der GewSt deckungsgleich ausgeübt werden muss. UE ist nur eine einheitliche Ausübung des Wahlrechts zulässig.

Tz. 5

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Entsteht ein Übertragungsgewinn (hierzu s §3 UmwStG [vor SEStEG] Tz 31 ff) durch einen über dem Bw liegenden Ansatz in der Schluss-Bil der Überträgerin, unterliegt dieser bei der übertragenden Kö idR der GewSt. Handelt es sich bei der Überträgerin um eine Kap-Ges ist der Übertragungsgewinn grds stets gewstpfl, da der Gewinn aus der Veräußerung eines (Teil-)Betriebs zum Gewerbeertrag gehört. UU kommt eine Kürzung des Gewerbeertrags nach § 9 Nr 1 S 2 GewStG (Kürzung bei Grundstücksunternehmen) oder nach § 9 Nr 3 GewStG (Kürzung um den auf eine ausl BetrSt entfallenden Teil des Gewerbeertrags) in Betracht. Der Übertragungsgewinn ist bis zum EHZ 2001 insoweit nicht gewstpfl als er auf aufgedeckte stille Reserven aus dem Anteil an einer Pers-Ges entfällt (s Abschn 40 Abs 2 S 5 GewStR 1998) und zwar auch dann, wenn er auf sog einbringungsgeborene Anteile an einer Pers-Ges entfällt, die aus einer Einbringung iSd § 24 UmwStG entstanden sind. Hierzu s Tz 36. Dies gilt selbst für den Fall, dass Einbringender iSd § 24 UmwStG eine Kap-Ges war, bei der die Veräußerung des (Teil-)Betriebs gewstpfl gewesen wäre. Ab dem EHZ 2002, dh für stliche Übertragungsstichtage nach dem 31.12.2001 unterliegt uE auf Grund der Regelung in § 7 S 2 GewStG idF des StBAG ein Übertragungsgewinn auch insoweit der GewSt als er auf Beteiligungen der Überträgerin an Pers-Ges entfällt. GlA s Widmann (in W/M, § 18 UmwStG [StSenkG/UntStFG] Rn 1).

Der Übertragungsgewinn unterliegt bis zum EZH 2001 auch nicht der GewSt, wenn er auf einbringungsgeborene Anteile an einer Kap-Ges entfällt, die auf der Einbringung eines MU-Anteils beruhen (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268 Rn 21.13). Ab dem Erhebungszeitraum 2002 unterliegt ein Übertragungsgewinn uE auf Grund des § 7 S 2 GewStG idF des StBAG auch der GewSt insoweit als er auf einbringungsgeborene Anteile an einer Kap-Ges entfällt, die auf der Einbringung eines MU-Anteils beruhen.

Nach Patt (s § 21 UmwStG [vor SEStEG] Tz 131) ist die Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile nur dann gewstpfl, wenn die Einbringung des MU-Anteils nach dem 31.12.2001 erfolgt ist. Dies entspr auch der Verw-Auff (s Kurzinformation der OFD Koblenz v 27.12.2004, DB 2005, 78). Hiervon abw spricht für eine GewSt-Pflicht von VG aus einbringungsgeborenen Anteilen ab dem EHZ 2002 – unabhängig von dem Zeitpunkt der Einbringung des MU-Anteils – uE Folgendes:

Hätte die Kap-Ges den MU-Anteil nicht in eine andere Kap-Ges eingebracht, sondern den MU-Anteil ab dem EHZ 2002 veräußert, wäre ein daraus entstehender VG nach § 7 S 2 GewStG stpfl gewesen. Nichts anderes kann uE gelten, wenn nicht der MU-Anteil selbst, sondern die als Gegenleistung für die Einbringung des MU-Anteils gewährten einbringungsgeborenen Anteile ab dem EHZ 2002 veräußert werden. Ansonsten würde der Einbringungsfall stlich besser gestellt als der Grundfall, in dem eine vor dem EHZ 2002 erworbene MU-Beteiligung ab dem EHZ 2002 gewstpfl veräußert würde.

Nach In-Kraft-Treten des StSenkG unterliegt uE ein Übertragungsgewinn auch insoweit nicht der GewSt als er auf die Aufdeckung von stillen Reserven bei Anteilen iSd § 8b Abs 2 KStG entfällt. Wegen Einzelheiten s § 18 UmwStG (SEStEG) Tz 6.

Tz. 6

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Die auf den Übertragungsgewinn entfallende GewSt mindert noch das übergehende BV. Wegen Einzelheiten s § 18 UmwStG (SEStEG) Tz 7.

Tz. 7

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Der Übertragungsgewinn unterliegt nicht der GewSt, wenn es sich bei der übertragenden Kö um einen eingetragenen Verein mit einem L+ F betreibenden wG handelt.