Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2 Tatbestand der Einbringung

2.2.1 Übersicht

Tz. 7

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die (Teil-)Betriebseinbringung in eine ausl EU-Kap-Ges iSd § 23 Abs 1 UmwStG liegt vor, wenn

•	eine unbeschr kstpfl Kap-Ges (s Tz 8),
•	ihr BV, das in seiner Zusammensetzung einen Teilbetrieb oder Betrieb bildet (s Tz 9 ff),
•	in eine beschr kstpfl Kap-Ges, die die Voraussetzungen der EG-Fusionsrichtlinie erfüllt (sog EU-Kap-Ges, s Tz 25 ff), einbringt und
•	das eingebrachte BV in eine inl BetrSt der Übernehmerin gelangt (s Tz 21 ff) und
•	der einbringenden inl Kap-Ges als Gegenleistung neue Anteile an der Übernehmerin gewährt werden (s Tz 31 f) und
•	darüber hinaus keine weiteren Gegenleistungen für die (Teil-)Betriebseinbringung geleistet werden (s Tz 33 f) und
•	soweit Gewinne aus dem Betrieb von Seeschiffen oder Luftfahrzeugen im internationalen Verkehr oder von Schiffen der Binnenschiffahrt unter Berücksichtigung der entspr DBA weiterhin im Inl besteuert werden können (s Tz 35).

2.2.2 Einbringender: Inländische Kapitalgesellschaft

Tz. 8

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Regelung in § 23 Abs 1 UmwStG erfasst nur die Einbringung durch eine unbeschr kstpfl Kap-Ges. Im Gegensatz zu den ›Inl-Einbringungen‹ iSd § 20 Abs 1 UmwStG ist der Kreis der für eine begünstigte Einbringung in Frage kommenden Einbringenden beschr. Dies steht in Einklang mit der EG-Fusionsrichtlinie (s Art 3). Die Einbringung durch eine natürliche Person oder durch eine Pers-Ges (auch wenn die MU Kap-Ges sind) ist nicht begünstigt.

Die einbringende Kap-Ges iSd § 23 Abs 1 UmwStG muss eine nach § 1 Abs 1 Nr 1 KStG unbeschr kstpfl Kap-Ges sein. Hier gelten die entspr Aussagen zu der aufnehmenden Kap-Ges iSd § 20 Abs 1 UmwStG, an die das Gesetz die gleichen Anforderungen stellt (s § 20 UmwStG nF Tz 125). Die einbringende Kap-Ges kann auch von der KSt stbefreit sein, wenn sie nur einen stpfl wG unterhält (s § 23 Abs 1 S 2 UmwStG).

2.2.3 Gegenstand der Einbringung

Tz. 9

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

§ 23 Abs 1 S 1 UmwStG verweist zwar hinsichtlich der Rechtsfolgen der Einbringung auf Regelungen des § 20 UmwStG. Der Tatbestand der Einbringung in der EU ergibt sich aber unmittelbar (und ausschließlich) aus § 23 Abs 1 S 1 UmwStG. Danach ist nur die Einbringung eines ›Betriebs‹ oder ›Teilbetriebs‹ der unbeschr stpfl Kap-Ges begünstigt. Nicht genannt sind die Übertragung einzelner oder einer Vielzahl einzelner WG, von Anteilen an Kap-Ges oder von MU-Anteilen. Angesichts der klaren Differenzierung zwischen den Sachgesamtheiten (Teil-)Betrieb und MU-Anteilen einerseits und der Abgrenzung dieser Sachgesamtheiten gegenüber einer Menge von Einzel-WG andererseits in den Einbringungsvorschriften des UmwStG (s §§ 20 Abs 1, 24 Abs 1 UmwStG) und auch den übrigen Vorschriften (s §§ 15 Abs 1, 18 Abs 4 UmwStG) kann es sich bei der Nichterwähnung der Sacheinlagegegenstände ›MU-Anteil‹ und ›Kap-Beteiligungen‹ nicht um ein gesetzgeberisches Versehen handeln. Diese Vorgänge sind vielmehr aus der St-Vergünstigung gem § 23 Abs 1 UmwStG ausgeklammert und werden nach den allgemeinen (Tausch-)Grundsätzen behandelt (wenn nicht bei Einbringungen von ›Kap-Beteiligungen‹ § 23 Abs 4 UmwStG zur Anwendung kommt).

2.2.3.1 Teilbetriebseinbringung

Tz. 10

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Was unter einem ›Teilbetrieb‹, der Gegenstand einer Einbringung iSd § 23 Abs 1 UmwStG sein kann, zu verstehen ist, wird im Gesetz nicht erläutert. Der Begriff des Teilbetriebs bedarf daher einer Auslegung (eine richterliche Entscheidung zu dieser Problematik bei § 23 UmwStG steht aus). Die Rspr hat zum gleichlautenden Begriff in den §§ 16 Abs 1 S 1 Nr 1 S 1 EStG, 20 Abs 1 S 1 UmwStG Auslegungskriterien zur Abgrenzung der Sachgesamtheit ›Teilbetrieb‹ gegenüber einer Vielzahl von Einzel-WG des Gesamtbetriebs entwickelt (s § 20 UmwStG nF Tz 48, 51-63). Diese Merkmale gelten grds auch im Fall der Einbringung iSd § 23 Abs 1 S 1 UmwStG (in diesem Sinne s Thiel/Eversberg/van Lishaut/Neumann, GmbHR 1998, 397 (439); Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 23.01). Dies gilt umso mehr als § 23 UmwStG genauso wie § 20 UmwStG zum Achten Teil des UmwStG rechnet, dessen Vorschriften allesamt Einbringungstatbestände regeln. Mit Teilbetrieb ist lediglich der Gegenstand der Einbringung bezeichnet; ob das bei der einbringenden Kap-Ges zurückbleibende Vermögen auch eine Teilbetriebseigenschaft besitzt ist für Zwecke des § 23 Abs 1 UmwStG ohne Bedeutung (anders bei der Spaltung von Kap-Ges s § 15 Abs 1 S 2 UmwStG). Gleiches gilt, wenn der Teilbetrieb in der Hand der aufnehmenden Kap-Ges durch Umgestaltung oder Eingliederung in den eigenen Betrieb der Übernehmerin nicht mehr als solcher fortbesteht (glA s Thömmes in FS für S Widmann, 583 (601); ebenso s § 20 UmwStG nF Tz 73).

Tz. 11

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Bei der Auslegung des Begriff des Teilbetriebs in § 23 Abs 1 S 1 UmwStG ist - im Gegensatz zu den übrigen Regelungen des UmwStG, die den gleichlautenden Begriff verwenden (s §§ 15 Abs 1, 20 Abs 1 S 1, 24 Abs 1 UmwStG) - zu beachten, dass

•	die Bestimmungen in § 23 UmwStG die Umsetzung einer EU-Richtlinie (EG-Fusionsrichtlinie) in deutsches Recht darstellen und
•	die EG-Fusionsrichtlinie selbst eine Definition des...