Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.1 Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe steuerbefreiter Körperschaften

Tz. 9

Stand: EL 76 – ET: 12/2012

Als stbefreite Kö iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 4 EStG kommen alle nach § 5 Abs 1 Nr 1–23 KStG befreiten Kö in Betracht, außerdem diejenigen Kö, deren St-Befreiung in anderen Gesetzen ausgesprochen worden ist.

Betroffen sind alle – stbefreiten – Kö, Pers-Vereinigungen und Vermögensmassen iSd § 1 Abs 1 Nr 1–6 KStG, also auch stbefreite Kap-Ges. Auch stbefreite BgA fallen unter die Vorschrift, da § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a und Buchst b S 1–2 EStG nur für nicht von der KSt befreite BgA gelten.

Ausgenommen von der Anwendung sind lediglich – aufgrund der Abstandnahme vom KapSt-Abzug gem § 44a Abs 7 Nr 1 EStG die nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stbefreiten Kö.

Voraussetzung für die Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 4 EStG ist das Vorliegen eines wG einer von der KSt befreiten Kö. Der Begriff des wG bestimmt sich uE nach § 14 AO.

Tz. 10

Stand: EL 76 – ET: 12/2012

Damit ist die Regelung – bis auf die nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stbefreiten Kö – auf diejenigen stbefreiten Kö anzuwenden, für die die jeweilige Befreiungsvorschrift die St-Befreiung für den wG ausdrücklich ausschließt.

Im Einzelnen sind dies

•	Berufsverbände iSd § 5 Abs 1 Nr 5 KStG (hierzu s Engelsing/Muth, DStR 2003, 917 und Bitz, DStR 2003, 1519),
•	politische Parteien iSd § 5 Abs 1 Nr 7 KStG,
•	Sicherungseinrichtungen der Verbände der Kreditinstitute und der ehemals gemeinnützigen Wohnungswirtschaft sowie Sicherungsfonds (§§ 126, 127 VAG) iSd § 5 Abs 1 Nr 16 KStG,
•	Gesamthafenbetriebe iSd § 5 Abs 1 Nr 19 KStG,
•	gemeinsame Einrichtungen der Tarifvertragsparteien iSd § 5 Abs 1 Nr 22 KStG.

Tz. 11

Stand: EL 76 – ET: 12/2012

Allerdings knüpft § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 4 EStG – im Gegensatz zu § 44a Abs 4 S 5 EStG – nicht ausdrücklich daran an, dass die jeweilige Befreiungsvorschrift des § 5 Abs 1 KStG die St-Befreiung für den wG ausschließt, sondern stellt nur auf den wG per se ab.

Dadurch stellt sich uE die Frage, ob auch diejenigen stbefreiten Kö unter die Regelung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 4 EStG fallen, bei denen eine partielle StPflicht zwar nicht an die Rechtsfigur des wG anknüpft, der partiell stpfl Bereich aber auch – ganz oder tw – die Voraussetzungen für die Annahme eines wG erfüllen würde.

Betroffen hiervon wären

•

die Vermietungsgenossenschaften und -vereine iSd § 5 Abs 1 Nr 10 KStG, die gemeinnützigen Siedlungsunternehmen iSd § 5 Abs 1 Nr 12 KStG und die L + F-Genossenschaften und -vereine iSd § 5 Abs 1 Nr 14 KStG. In diesen drei Fällen tritt jeweils partielle StPflicht ein, wenn Einnahmen aus den in S 1 der jeweiligen Befreiungsvorschrift nicht genannten Tätigkeiten erzielt werden, die nicht 10 % (s § 5 Abs 1 Nr 10, 14 KStG) bzw 50 % (s § 5 Abs 1 Nr 12 KStG) der gesamten Einnahmen übersteigen;

•

die öff-rechtlichen Wissenschafts- und Forschungseinrichtungen, die neben der nach § 5 Abs 1 Nr 23 KStG stfreien Auftragsforschung auch Tätigkeiten iSd § 5 Abs 1 Nr 23 HS 2 KStG ausüben, für die die St-Befreiung ausgeschlossen ist. Diese partiell stpfl Tätigkeiten erfüllen ebenfalls die Voraussetzungen für die Annahme eines wG.

Betreibt zB eine Vermietungsgenossenschaft, um die Versorgung der Mieter sicherzustellen, einen Lebensmitteleinzelhandel oder führt sie in einem bisherigen Mietwohngebäude, dessen Wohnungen längere Zeit nicht vermietbar waren, nach entspr Umbau ein Hotel, so sind dies Tätigkeiten, die nicht unter § 5 Abs 1 Nr 10 S 1 KStG fallen und daher – bei Nichtüberschreiten der 10 %-Grenze – zu partieller StPflicht führen, gleichzeitig aber auch begrifflich einen wG darstellen.

Es wäre daher uE schwer verständlich, dass zB der Betrieb eines Hotels bei einem Berufsverband neben der Besteuerung des Hotels als wG mit dem normalen KSt-Satz von 15 % zusätzlich zur KapSt-Pflicht führen soll, soweit die Gewinne des Hotels nicht im wG verbleiben, sondern zur Finanzierung der ideellen Tätigkeit verwendet werden, während bei einer Vermietungsgenossenschaft der Gewinn des Hotels gem § 5 Abs 1 Nr 10 S 2 KStG ebenfalls einer KSt von 15 % unterliegt, die Verwendung dieser Gewinne im stbegünstigten Bereich des § 5 Abs 1 Nr 10 S 1 KStG aber keine zusätzliche KapSt auslösen soll.

Tz. 12

Stand: EL 76 – ET: 12/2012

Sinn und Zweck der Regelung – sofern man sie überhaupt als sinnvoll ansehen kann (hierzu s Tz 15) – würden uE eindeutig für die KapSt-Pflicht auch in den Fällen des § 5 Abs 1 Nr 10, 12, 14 und 23 KStG sprechen. Der Wortlaut der Vorschrift ließe diese Auslegung zu (s o). Der Umstand, dass damit § 5 Abs 1 Nr 23 KStG insoweit gegenüber § 68 Nr 9 AO ungünstiger ist, weil dort die nicht begünstigten Tätigkeiten keine KapSt auslösen würden, da gem § 44a Abs 7 S 1 Nr 1 EStG bei den nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stbefreiten Kö der KapSt-Abzug unterbleibt, steht uE dieser Auslegung nicht entgegen.

Allerdings dürfte eine derartige Ausdehnung aufgrund der Systematik des KStG nicht in Betracht kommen. Die Rechtsfigur des wG ist nur im ersten Teil des KStG "Steuerpflicht" (§§ 1–6 KStG) als Abgrenzungskriterium für die Abgrenzung der St-Pf...