Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.3 Veräußerung der "erhaltenen Anteile" (§ 22 Abs 1 S 1 UmwStG)

Tz. 52

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Der Tatbestand des § 22 Abs 1 S 1 UmwStG erfasst nur die Veräußerung der "erhaltenen Anteile". Welchen stlichen Status oder zivilrechtliche Ausgestaltung die "erhaltenen Anteile" zum Veräußerungszeitpunkt haben, ist irrelevant (dh unabhängig von der Zugehörigkeit zum PV, Hoheitsvermögen, [Sonder-]BV, Art der Beteiligung, Ausgestaltung der Gesellschafterrechte, etc; s Tz 6 aE und s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 251).

• die originär durch eine st-begünstigte Sacheinlage iSd §§ 20 Abs 1, 25 S 1 UmwStG oder § 1a KStG (dh mit Bw oder Zwischenwertansatz) erworbenen (neuen) Anteile (s Tz 6–6c),
• die auf der Weitereinbringung der originären Anteile zum Bw "beruhenden" Anteile (s Tz 15),
• die aufgr einer Billigkeitsregelung und entspr Erklärung als wie "auf der Weitereinbringung beruhende Anteile" behandelt werden (s Tz 15b) oder
• die aufgr der unentgeltlichen Verlagerung von stillen Reserven von originär erhaltenen oder darauf beruhenden Anteilen auf andere Beteiligungen derivativen (dh mitverstrickten) Anteile iSd § 22 Abs 7 UmwStG (s Tz 8–13 und s Tz 109–110) innerhalb der Sperrfrist.

Die vorgenannten "erworbenen Anteile" können sich zum Zeitpunkt der Veräußerung in der Hand des originär Einbringenden als auch seiner Rechtsnachfolger durch unentgeltliche Übertragung der Anteile befinden (s § 22 Abs 6 UmwStG; s Tz 21). Auch in den Fällen der Mitverstrickung können Anteile Dritter "erworbene Anteile" iSd § 22 Abs 1 S 1 UmwStG sein (s Tz 22).

Hält eine Kap-Ges oder Gen von § 22 Abs 1 UmwStG erfasste Anteile, ist die Veräußerung der Anteile an der AE der sperrfristverhafteten Beteiligung keine Veräußerung erworbener Anteile iSd § 22 Abs 1 S 1 UmwStG (auch keine mittelbare Veräußerung; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 251).

Tz. 52a

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Die Veräußerung/Übertragung anderer Anteile an einer übernehmenden Kap-Ges/Gen, die nicht zu den "erworbenen Anteilen" gehören, auf die in § 22 Abs 1 S 1 UmwStG abgestellt wird (s Tz 52), kann den Tatbestand des § 22 Abs 1 S 1 UmwStG nicht erfüllen (s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 22 UmwStG 2006 Rn 33). Solche nicht sperrfristverhafteten Anteile sind (zB)

• einbringungsgeborene Anteile iSd § 21 UmwStG aF,
• aus einem Anteilstausch (s § 21 UmwStG) erworbene Anteile (hier ist eine Sperrfristverhaftung nach § 22 Abs 2 UmwStG zu prüfen),
• aus einer Sacheinlage iSd §§ 20 Abs 1, 25 S 1 UmwStG oder § 1a KStG erworbene Anteile mit Ansatz des gW,
• bei einer Sacheinlage gem § 20 Abs 1 UmwStG zurückbehaltene Anteile an der Übernehmerin (str, s Tz 53b),
• aus einer Sacheinlage iSd §§ 20 Abs 1, 25 S 1 UmwStG oder § 1a KStG erworbene Anteile, wenn und soweit das übertragene BV Anteile an Kap-Ges/Gen enthält und soweit der gewährte neue Anteil an der Übernehmerin anteilig auf die eingebrachte Kap-Beteiligung entfällt (und nicht die Ausnahmeregelung des § 22 Abs 1 S 5 Hs 2 UmwStG greift, s Tz 53–53c),
• ein aus einer Sacheinlage iSd §§ 20 Abs 1, 25 S 1 UmwStG erworbener Anteil, wenn das übertragene BV Anteile an Kap-Ges/Gen enthält und der gewährte neue Anteil nur als Gegenleistung für die eingebrachte Kap-Beteiligung gewährt wird (und für den Rest des Einbringungsgegenstands andere neue Anteile ausgegeben werden, s Tz 53c),
• ein eigener Anteil an der Übernehmerin, der für eine Sacheinlage gem § 20 Abs 1 UmwStG neben den neuen Anteilen erworben wird (Gewährung eigener Anteile als sonstige Gegenleistung iSd § 20 Abs 2 S 2 Nr 4 UmwStG, s Tz 6b),
• Anteile an einer Kap-Ges/Gen, auf die zwar stille Reserven sperrfristverhafteter Anteile verlagert worden sind (s § 22 Abs 7 UmwStG), soweit keine Mitverstrickung nach § 22 Abs 7 UmwStG vorliegt (s Tz 11–12),
• Anteil aus einer gemischten Bar- und Sacheinlage oder Bargründung/Barkap-Erhöhung mit Sacheinlage-Agio, soweit der Anteil auf die Barzahlung entfällt (s Tz 6a),
• gegen Geldzahlung erworbene Anteile an einer Kap-Ges/Gen (Bargründung/Barkap-Erhöhung) vor oder nach der Sacheinlage iSd §§ 20 Abs 1, 25 S 1 UmwStG (wenn und soweit keine stillen Reserven sperrfristverhafteter Anteile zugeflossen sind, Mitverstrickung gem § 22 Abs 7 UmwStG) oder
• gegen (hr-liche) Sacheinlage erworbene Anteile, bei der die übertragenen WG keine Sachgesamtheit iSd § 20 Abs 1 UmwStG bildeten (auch, wenn unter falscher Beurteilung der Einbringung ein Bw oder Zwischenwert angesetzt wird, s Tz 6a).

Tz. 52b

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Fraglich ist im Einzelfall die Identifizierung der veräußerten oder übertragenen (Geschäfts-)Anteile. Besitzt der AE (Einbringender oder sein Rechtsnachfolger oder ein Dritter) erhaltene/darauf beruhende/mitverstrickte Anteile iSd § 22 Abs 1 UmwStG (s Tz 52) und weitere Anteile an der Übernehmerin (s Tz 52a), stellt sich im Fall der Übertragung eines Teils der Beteiligung an der Übernehmerin die Frage, inwieweit hier stlich eine maßgebende Beteiligung gem § 22 Abs 1 UmwStG und inwieweit eine andere (dh nicht nach § 22 Abs 1 UmwStG sperrfristverhaftete) Beteiligung betroffen ist. Diese Problematik e...