Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.4.1 Grundsatz

Tz. 82

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Bei gegenseitigen Leistungen liegt kein Vermögensnachteil für die Kö vor, wenn die jeweiligen Leistungen der einen Seite durch gegenläufige vermögenswerte Vorteile ausgeglichen werden. Es erfolgt dann eine Verrechnung der gegenseitig gewährten Vermögensvorteile, die man Vorteilsausgleich nennt (tw auch treffender "Nachteilsausgleich" genannt; s Wilk in H/H/R, § 8 KStG Rn 115). Es geht dabei aber nicht vorrangig um eine Bewertungsfrage, sondern darum, ob überhaupt eine vGA vorliegt.

Ein Vorteilsausgleich führt allerdings auch regelmäßig dazu, dass in dem Vorgang/den Vorgängen keine Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis zu sehen ist. Auch Fremde gleichen sich untereinander nämlich durch gleichwertige gegenseitige Leistungen aus. Sind die Voraussetzungen eines Vorteilsausgleichs gegeben, liegt also weder eine Vermögensminderung/verhinderte Vermögensmehrung noch eine Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis vor. Die Annahme einer vGA scheitert also an mehreren Merkmalen. Beim Vorteilsausgleich überschneiden sich die beiden Merkmale; sie können ineinander übergehen. Dies gilt im Übrigen für alle Merkmale der vGA. Sie lassen sich nicht in jedem Einzelfall streng voneinander abgrenzen; dazu auch s Urt des BFH v 14.03.2006, BFH/NV 2006, 1515.

Tz. 83

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Erbringt eine Kö eine unentgeltliche oder verbilligte Leistung gegenüber ihrem AE, ist es also im Grundsatz möglich, die darin eigentlich begründete vGA durch eine gegenläufige unentgeltliche oder verbilligte Leistung des AE zu verhindern. Dem folgt auch die Fin-Verw; s H 8.5 II (Vorteilsausgleich) KStH 2015. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde einer unentgeltlichen Leistung seiner Kö an einen Dritten zustimmen, wenn der fremde Dritte im Gegenzug ebenfalls eine (mindestens) gleichwertige unentgeltliche Leistung erbringen würde. Im Ergebnis handelt es sich bei einem sog. Vorteilsausgleich aber nicht um unentgeltliche Leistungen, sondern um einen Tausch. Die gegenläufigen Leistungen müssen dabei zur Vermeidung einer vGA zwar nicht gleichartig, aber gleichwertig sein.

Beispiel:

Die X-GmbH überlässt ihrem mit 30 % beteiligtem Gesellschafter X unentgeltlich ein Grundstück. Bei einer Fremdverpachtung ließe sich für dieses Grundstück ein jährliches Pachtentgelt iHv 30 000 EUR erzielen. Gleichzeitig hat X der X-GmbH jedoch ein langfristiges unverzinsliches Darlehen iHv 500 000 EUR gewährt. Der marktübliche Zinssatz beträgt 6 %.

Die gegenseitigen Überlassungen sind zwar nicht art-, aber wertgleich ("Pachtwert" 30 000 EUR, Zinsvorteil 6 % von 500 000 EUR = 30 000 EUR). Die unentgeltliche Überlassung hält deshalb einem Fremdvergleich stand. Eigentlich liegt überhaupt keine unentgeltliche Überlassung vor; der Zinsvorteil aus dem überlassenen Darlehen ist als Entgelt für die Überlassung des Grundstücks anzusehen (tauschähnlicher Umsatz).

Tz. 84

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Stehen der Vorteilszuwendung Leistungen des AE an die Kö gegenüber, so tritt bei der Kö eine Vermögensminderung bzw verhinderte Vermögensmehrung per Saldo nur insoweit ein, als ihre Vorteilsgewährung die Gegenleistung des AE (Vorteilsausgleich) übersteigt. Erwirbt zB eine Kap-Ges den Betrieb ihres AE für 10 000 EUR und erhält sie dabei Aktiva von 100 000 EUR bei gleichzeitiger Übernahme von Schulden iHv 90 000 EUR, so ist stlich nicht von einer Zuwendung des AE an die Kap-Ges (Einlage) von 100 000 EUR und andererseits von einer Zuwendung der Kap-Ges an den AE (vGA) iHd übernommenen Schuld von 90 000 EUR auszugehen, sondern von einem einheitlichen Erwerbsvorgang auf schuldrechtlicher Grundlage über 10 000 EUR, da sich die Vorteilszuwendungen insoweit wechselseitig ausgleichen.

Tz. 85

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Die stliche Wirksamkeit eines solchen Ausgleichs tritt jedoch nicht in allen Fällen ein. Regelmäßig kommt es zu einem stlich wirksamen Ausgleich bei Rechtsgeschäften, die so eng zusammenhängen, dass sie wirtsch als einheitliches Geschäft anzusehen sind (s Urt des BFH v 08.06.1977, BStBl II 1977, 704). In diesen Fällen sind Leistung und Gegenleistung in aller Regel ohnehin von vornherein klar und eindeutig schuldrechtlich vereinbart. Bei einem entgeltlichen Austauschgeschäft (Kaufvertrag, Mietvertrag, Darlehensvertrag) liegt also kein Vorteilsausgleich vor. Solche Geschäfte sind einheitlich zu betrachten; es ist für das Gesamtgeschäft zu prüfen, ob das Geschäft dem Grunde nach anerkannt werden kann und ob das vereinbare Entgelt angemessen ist. Ein solches Rechtsgeschäft kann für die Kö nur insgesamt nachteilig oder vorteilhaft sein.

Ein Vorteilsausgleich setzt also zwei unterschiedliche Rechtsgeschäfte voraus, die aber in Beziehung zueinander stehen.

Tz. 86

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Maßgebend für die Beurteilung, ob ein stlich beachtlicher Vorteilsausgleich vorliegt, sind grundsätzlich nicht die formalen oder zeitlichen Abläufe, sondern die tats Zusammenhänge im wirtsch Sinne, wobei solche Sachzusammenhänge im Einzelfall nur schwer abgrenzbar...