Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3 Kassen ohne Rechtsanspruch der Leistungsempfänger

Tz. 8

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Rechtsfähige Kassen, die den Leistungsempfängern keinen Rechtsanspruch gewähren, sind die UK. Nach der Definition in § 1b Abs 4 S 1 BetrAVG ist eine UK eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung, die eine betriebliche Altersversorgung (dh gem § 1 Abs 1 S 1 BetrAVG Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung) durchführt, ohne dass ein Rechtsanspruch auf die Leistungen besteht (hierzu s R 5.2 Abs 1 S 4 KStR sowie Urt des BFH v 05.11.1992, BStBl II 1993, 185). Die UK unterliegen aus diesem Grunde nicht der Versicherungsaufsicht.

Diese Definition der UK ist uE insoweit, als sie an den fehlenden Rechtsanspruch der Leistungsempfänger anknüpft, aufgr der Rspr des BAG und der hieran anknüpfenden Regelungen des BetrAVG problematisch. Hierzu im einzelnen s Beschl des BVerfG v 14.01.1987 (DB 1987, 638). Vor allem § 7 Abs 1 S 2 Nr 2 BetrAVG, wonach dem Arbeitnehmer ausdrücklich ein Rechtsanspruch gegen den Pensions-Sicherungs-Verein als Träger der Insolvenzsicherung gewährt wird, wenn die UK wegen Insolvenz des Arbeitgebers (Trägerunternehmens) ihre Leistungen nicht erbringt, bestätigt im Ergebnis die Anerkennung eines Rechtsanspruchs durch das Ges. Stünde dem Begünstigten vorher kein Anspruch zu und wäre die UK berechtigt, die Leistungen jederzeit einzustellen oder zu kürzen, könnte ein Insolvenzfall gar nicht eintreten (s Urt des BAG v 23.04.1985, DB 1985, 2615).

Die rechtliche Definition der UK als Kasse, die keinen Leistungsanspruch gewährt (s § 5 Abs 1 Nr 3, 1. HS KStG) kann sich jedoch darauf stützen, dass

• UK für den noch nicht erdienten Teilbetrag von Versorgungsanwartschaften Kürzungen schon dann vornehmen können, wenn beim Trägerunternehmen weder ein Insolvenzverfahren eröffnet worden noch einer der dem gleich stehenden in § 7 Abs 1 S 4 BetrAVG genannten Sachverhalte gegeben ist, das Trägerunternehmen sich aber in wirtsch Schwierigkeiten befindet,
• formalrechtlich keine Rechtsansprüche gegen Unterstützungskassen entstehen (s Beschl des BVerfG v 28.11.1984, BStBl II 1985, 181 unter Hinweis auf BVerfGE 65, 196 [199]; außerdem s Urt des BFH v 19.08.1998, BStBl II 1999, 594),
• sie mit der versicherungsaufsichtsrechtlichen Beurteilung in Einklang steht, die den in der Satzung der UK festgelegten ausdrücklichen Ausschluss des Rechtsanspruchs auf die Kassenleistungen als ausreichend für die Befreiung von der Versicherungsaufsicht (s § 1 Abs 3 Nr 1 VAG) ansieht.

Tz. 9

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Der BFH hat ebenfalls den Charakter der UK als einer Einrichtung, die keine Rechtsansprüche gewährt, ausdrücklich betont (hierzu bereits s Urt des BFH v 18.07.1990, BStBl II 1990, 1088, Gründe II Ziff 2, Buchst e). Mit dem Urt des BFH v 05.11.1992 (BStBl II 1993, 185) ist zumindest die stliche Abgrenzungsproblematik als geklärt anzusehen. Nach dieser Entsch sind rechtsfähige Versorgungseinrichtungen, die – zB durch Satzungsbestimmung – Rechtsansprüche auf ihre Leistungen ausschließen, auch dann UK iSd § 1b Abs 4 S 1 BetrAVG – und damit iSd § 5 Abs 1 Nr 3 KStG –, wenn aufgr der Rspr des BAG Rechtsansprüche auf die Leistungen unter dem Gesichtspunkt der Geschäftsbesorgung für das Trägerunternehmen bestehen. Der BFH hat diese Auff darauf gestützt, dass bereits vor dem In-Kraft-Treten des BetrAVG zwischen Pensionskassen und UK unterschieden wurde und Unterscheidungsmerkmal dabei war, ob die Kasse auf ihre Leistungen einen Rechtsanspruch gewährte oder nicht und dass bereits vor Verabschiedung des BetrAVG bekannt war, dass Leistungsansprüche ausschließende Satzungsklauseln der Kassen nach der Rspr des BAG das Entstehen von Rechtsansprüchen nicht verhinderten. Der Unterschied zwischen einer Pensionskasse und einer UK lag bereits seinerzeit nur noch darin, ob die Kasse von sich aus Rechtsansprüche auf ihre Leistungen einräumte oder ob sie – formalrechtlich – Rechtsansprüche auf ihre Leistungen ausschloss. Die Definitionen in § 1b Abs 3 S 1 BetrAVG – Pensionskasse und in § 1b Abs 4 S 1 BetrAVG – UK gehen nach Ansicht des BFH, da sie an dieses Abgrenzungsmerkmal anknüpfen, von dieser Rechtslage aus.

Zum strechtlich fehlenden Rechtsanspruch liegt weitere Rspr des BFH vor (s Urt des BFH v 19.08.1998, BStBl II 1999, 387; v 24.01.2001, BFH/NV 2001, 1300).

Tz. 10

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Auch Kassen, die nur Leistungen bei Arbeitslosigkeit oder als Hilfe in Notlagen gewähren, fallen unter den Begriff der UK, da die Definition in § 1b Abs 4 S 1 BetrAVG die von der Kasse zu erbringenden Leistungen nicht auf die Altersversorgung iSv § 1 Abs 1 S 1 BetrAVG (Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung aus Anlass eines Arbeitsverhältnisses) beschr (s Urt des BFH v 05.11.1992, BStBl II 1993, 185, Gründe, II.1.a, mwHinw).

UK können lfd Leistungen (auch lebenslange lfd Leistungen), Sterbegeld und sonstige Leistungen in Fällen der Not und Arbeitslosigkeit erbringen.

Hinsichtlich der Voraussetzung, dass die Leistungsempfänger keinen Rechtsanspruch haben dürfen, in Fällen, in denen der Betrieb von der Altersverso...