Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3 Rechtsfolgen

Tz. 35

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Rechtsfolgen der Einbringung iSd § 23 Abs 1 S 1 UmwStG ergeben sich durch Verweis auf bestimmte Vorschriften der ›Inl-Einbringung‹ gem § 20 UmwStG. Die Aufzählung enthält nur gezielte (Rechtsfolge-)Vorschriften des § 20 UmwStG und ist daher abschließend; dort nicht genannte Regelungen des § 20 UmwStG können nicht analog angewendet werden (zB Einbringung gegen Gewährung von Zusatzleistungen, s Tz 33). Die Rechtsfolgen betr sowohl die Übernehmerin bezogen auf den Bewertungsansatz des eingebrachten BV in der BetrSt als auch die einbringende Kap-Ges hinsichtlich der Ermittlung eines Einbringungsgewinns und der Bewertung der neuen Anteile an der Übernehmerin. Zur Verdoppelung der stillen Reserven von im Inl stverstrickten BV in Gestalt des eingebrachten BV und der erhaltenen Anteile an der aufnehmenden EU-Kap-Ges s Vor § 20 UmwStG nF Tz 20.

2.3.1 Übernehmerin

Tz. 36

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die aufnehmende ausl EU-Kap-Ges entscheidet über die Bewertung des eingebrachten BV in der inl BetrSt. Dies ergibt sich aus § 23 Abs 1 S 1 iVm § 20 Abs 2 S 1 UmwStG (s § 20 UmwStG nF Tz 162). Der tats angesetzte Wert für die übernommenen WG entscheidet über

•	die Grundlage der weiteren Gewinnermittlung in der BetrSt (s Tz 40),
•	den Veräußerungspreis für den Einbringenden betr das übertragene BV (s Tz 42) und
•	die AK des Einbringenden für die erhaltenen Anteile an der Übernehmerin (s Tz 43).

Tz. 37

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Übernehmerin hat das Wahlrecht, das eingebrachte BV mit dem Bw, einem Zwischenwert oder dem Tw anzusetzen (s § 23 Abs 1 S 1 iVm § 20 Abs 2 S 1 UmwStG). Zum Begriff des Bw s § 23 Abs 1 S 1 iVm § 20 Abs 2 S 3 UmwStG und s § 20 UmwStG nF Tz 155 f und zum Begriff des Zwischenwerts s § 20 UmwStG nF Tz 160. Der Tw (zum Begriff s § 20 UmwStG nF Tz 157-159) ist die Obergrenze der Bewertung (s § 23 Abs 1 S 1 iVm § 20 Abs 2 S 6 UmwStG). Das Bewertungswahlrecht wird grds in der für die BetrSt aufzustellenden H-Bil (nicht der einheitlichen H-Bil der ausl EU-Kap-Ges) unter Beachtung der Maßgeblichkeit der H-Bil für die St-Bil ausgeübt. Dies ergibt sich aus der Bezugnahme des § 23 Abs 1 S 1 auf § 20 Abs 2 S 1 und S 2 UmwStG (glA s W/M, § 23 UmwStG Tz 58, aA s Schmitt/Hörtnagl/Stratz, 3. Aufl, § 23 UmwStG Tz 46: Wahlrechtsausübung nur in der St-Bil). Es gelten somit die Regelungen zu den Einbringungstatbeständen des § 20 UmwStG (s § 20 UmwStG nF Tz 163-168). Die ausl EU-Kap-Ges ist grds verpflichtet, für ihre inl BetrSt eine H-Bil zu erstellen (s § 22 UmwStG nF Tz 8). Ermittelt die BetrSt ihren Gewinn ausnahmsweise durch Einnahmen-Überschussrechnung, ist zum stlichen Übertragungsstichtag für Zwecke der Ausübung des Bewertungswahlrechts zur Gewinnermittlung durch BV-Vergleich zu wechseln. Auf Grund der Auswirkungen der Bestimmung über das Bewertungswahlrecht gelten die Regelungen über die nachträgliche Änderung der Bewertungsansätze bei § 20 UmwStG entspr (s § 20 UmwStG nF Tz 170). Eine Bil-Änderung ist danach nicht zulässig.

Tz. 38

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Das Bewertungswahlrecht ist eingeschränkt, wenn das eingebrachte BV über ein negatives Kap verfügt. Nach § 23 Abs 1 S 1 iVm § 20 Abs 2 S 4 UmwStG sind die stillen Reserven bis zum Ausgleich des negativen Kap aufzudecken (s § 20 UmwStG nF Tz 175). Weitere ges Einschränkungen des Bewertungswahlrechts bestehen - im Gegensatz zu der Einbringung in eine inl Kap-Ges gem § 20 Abs 1 UmwStG - nicht.

Tz. 39

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Der von der aufnehmenden Kap-Ges angesetzte Wert ist gem den Grundsätzen des § 22 Abs 1 bis 3 UmwStG der weiteren Gewinnermittlung zur Bestimmung des kstpfl Einkommens der BetrSt (§ 2 Nr 1 KStG iVm § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG) zu Grunde zu legen (s § 22 UmwStG nF Tz 8; H/B, 2. Aufl, § 23 UmwStG Tz 145 unter dd). Der Bewertungsansatz gilt auch für Zwecke der GewSt, s § 20 UmwStG nF Tz 191.

Tz. 40

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Ab dem stlichen Übertragungsstichtag ist das eingebrachte BV der aufnehmenden Kap-Ges für Zwecke der KSt und GewSt zuzurechnen (s § 23 Abs 1 S 1 iVm § 20 Abs 7 S 1 UmwStG). Im Fall einer stlichen Rückbeziehung der Einbringung (s § 23 Abs 1 S 1 iVm § 20 Abs 7 und 8 UmwStG) erfolgt eine rückwirkende Berücksichtigung des BV bei der aufnehmenden EU-Kap-Ges. Entsteht die inl BetrSt der Übernehmerin erst durch die rückwirkende Einbringung eines (Teil-)Betriebs, gilt die BetrSt mit Ablauf des rückbezogenen stlichen Übertragungsstichtags als existent und die aufnehmende ausl EU-Kap-Ges mit dem Einkommen aus der inl BetrSt als beschr kstpfl.

2.3.2 Einbringender

2.3.2.1 Einbringungsgewinn

Tz. 41

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Der von der aufnehmenden Kap-Ges tats gewählte (und nicht mehr änderbare) Bewertungsansatz für das eingebrachte BV (s Tz 38f) gilt als Veräußerungspreis für die Übertragung des (Teil-)Betriebs iRd Einbringung als tauschähnlicher Vorgang. Dies folgt aus dem Verweis in § 23 Abs 1 S 1 UmwStG auf § 20 Abs 2 S 1 und Abs 4 S 1 UmwStG (s W/M, § 23 UmwStG Tz 68). Der Wertansatz der Übernehmerin in der Bil der BetrSt entscheidet über das Entstehen und die Höhe e...