Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3.2.2 Einfluss der Doppelbesteuerungsabkommen auf die Besteuerung der inländischen Tochtergesellschaft oder der inländischen Betriebsstätte (innere Besteuerung)

Tz. 67

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Entspr der amtl Ges-Begr (s BT-Drs 12/4487, 37) geht die Fin-Verw davon aus, dass die Umqualifizierung der Vergütungen nach § 8a KStG nicht gegen vorrangiges DBA-Recht verstößt, sondern im Einklang mit den Art 9 und 24 OECD-MA steht (ebenso s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176 Rn 63). Zur Vereinbarkeit des § 8a KStG mit den DBA eingehend s Portner (IStR 1996, 23 und 66).

Tz. 68

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Nach Art 9 OECD-MA wird den Vertragsstaaten die Berechtigung zur Gewinnberichtigung bei verbundenen Unternehmen (Verhältnis Mutter- und TG sowie Gesellschaften unter gemeinsamer Kontrolle) erteilt, soweit der ausgewiesene Gewinn wegen der besonderen Bedingungen, die zwischen den verbundenen Unternehmen vereinbart wurden, nicht dem entspr, der auf der Basis des Fremdvergleichs entstanden wäre. Eine Gewinnberichtigung ist ausgeschlossen, wenn die Geschäfte zwischen den verbundenen Unternehmen unter den Bedingungen des freien Marktes (Arm’s-length-Prinzip) abgewickelt wurden und damit einem Drittvergleich standhalten.

Tz. 69

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Nach Auff der Fin-Verw steht § 8a KStG im Einklang mit Art 9 OECD-MA weil

•	bei ergebnisabhängigen Vergütungen iSd § 8a Abs 1 S 1 Nr 1 KStG ohnehin kein Darlehensverhältnis vorliegt, wenn die Gewinnbeteiligung auf einer am Geschäftsrisiko des Unternehmens teilnehmenden Mittelzuführung beruht und
•	bei ergebnisunabhängigen Vergütungen iSd § 8a Abs 1 S 1 Nr 2 KStG neben der Faktorregelung zur Bestimmung des safe haven auch die Möglichkeit des Drittvergleichs zugelassen ist.

Tz. 70

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die Fin-Verw geht im Übrigen in Tz 1.2.1. der Verw-Grds zur Einkünfteabgrenzung bei international verbundenen Unternehmen (s Schr des BMF v 23.02.1983, BStBl I 1983, 218) davon aus, dass die Abgrenzungsregelungen des nationalen dt StR auch in den Fällen der Interessenverflechtung anwendbar bleiben, die in den Abgrenzungsklauseln der DBA nicht genannt sind, mit der Folge, dass Art 9 OECD-MA die inl Gewinnermittlungsvorschriften nicht beeinträchtigt (so auch s Krabbe, RIW 1984, 127; dox, FR 1980, 353). Die Abkommensregelung gewährleistet damit nach Auff der Fin-Verw, dass die nach nationalem Recht vorgesehenen Gewinnberichtigungen auch völkervertragsrechtlich zulässig sind. Nach Auff von Wassermeyer (WP-HdU 2001 Bd 1, Kap G Rn 533) ist Art 9 OECD-MA unanwendbar. Die Frage, ob die Vergütungen iSd § 8a KStG in Gewinnanteile umqualifiziert werden dürfen, richte sich nach Art 10 Abs 3 OECD-MA. Zur Anwendung des Art 10 Abs 3 OECD-MA bei vGA ebenfalls s Aigner, IStR 2003, 154.

Tz. 71

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Pöllath/Rädler (DB 1982, 561 sowie DB 1980 Beil 8 zu Heft 21); Flockermann (DStR 1982, 339); Bundes-StB-Kammer (DStR 1986, 516), IDW (WPg 1988, 213) und Becker (IWB F 3 Gr 1, 1173) – jeweils zu den Vorgänger-Entw zu § 8a KStG – vertreten dagegen die Auff, dass Art 9 OECD-MA dem nationalen Recht vorgeht. Art 9 OECD-MA gestatte eine Gewinnberichtigung nur innerhalb der tats vereinbarten Geschäftsbeziehung zwischen den verbundenen Unternehmen, nicht jedoch eine Änderung der Art der Geschäftsbeziehung selbst, wie es die dt Regelungen zur Annahme von vGA bei übermäßig gewährtem Gesellschafter-FK vorsehen. Da eine Umqualifizierung der Geschäftsbeziehung hinsichtlich der Vergütungen nicht durch Art 9 OECD-MA gedeckt sei, entfalte Art 9 OECD-MA insoweit eine Sperrwirkung als die für die Überlassung des FK gewährten Vergütungen angemessen sind und damit dem Maßstab des Fremdvergleichs entspr. Ebenfalls hierzu s Körner, IStR 2004, 217, 219.

Tz. 72

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

UE ist die von der Fin-Verw vertretene Rechts-Auff zutr, dass § 8a KStG nicht gegen Art 9 OECD-MA verstößt. Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 28) verneint hinsichtlich der ertragsunabhängigen Vergütungen ebenfalls einen Verstoß gegen Art 9 OECD-MA, äußert hinsichtlich der ertragsabhängigen Vergütungen wegen der fehlenden Möglichkeit des Drittvergleichs jedoch Zweifel an der Vereinbarkeit des § 8a KStG mit Art 9 OECD-MA. GlA s Gosch (in Gosch, 1. Aufl, KStG, § 8a Rn 37), der davon ausgeht, dass § 8a Abs 1 S 1 Nr 1 und § 8a Abs 6 KStG nF gegen Art 9 OECD-MA verstoßen könnten. Nach Ansicht von Frotscher (in F/M, § 8a KStG aF Rn 24) verstößt § 8a KStG gegen Art 9 OECD-MA. Grotherr (GmbHR 2004, 850, 859 und DStZ 2004, 291, 299) geht davon aus, dass möglicherweise § 8a Abs 6 KStG gegen Art 9 OECD-MA verstößt. GlA s Prinz (StbJb 2003/2004, 175, 194 und FR 2004, 1249, 1255). Auch nach Ansicht von Puls/Thill (DK 2004, 781, 784) und Körner (IStR 2005, 584, 591) verstößt § 8a Abs 6 KStG nF gegen Art 9 OECD-MA. Ebenfalls hierzu s Tz 509.

Tz. 73

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

§ 8a KStG verstößt auch nicht gegen das Diskriminierungsverbot gem Art 24 OECD-MA. Hierbei ist zu unterscheiden zwischen dem Verbot der Diskriminierung beim Abzug von Aufwendungen (Art 9 Abs 5 OECD-MA) und dem Verbot der Diskriminierung ausl beherrschter Unternehmen (Art 9 Abs 6 OECD-MA). AA hinsichtlich des § 8a Abs...