Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3.5 Der Umfang der Verwendung von EK 02 (§ 38 Abs 1 S 4 und 5 KStG)

2.3.5.1 Allgemeines

Tz. 21

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Nach § 38 Abs 1 S 4 und 5 KStG idF des UntStFG gilt der Teilbetrag EK 02 als für Leistungen verwendet, soweit

–	die Größe A (Summe der Leistungen, die die Kö im Wj erbracht hat)

die auf den Schluss des vorangegangenen Wj ermittelte

–

Größe B (Unterschiedsbetrag zwischen

a)	dem ausschüttbaren Gewinn iSd § 27 Abs 1 S 4 KStG; [EK lt St-Bil abz gezeichnetes Kap; deswegen s § 272 Abs 1 S 1 HGB, das ist das Nenn-Kap] abz des Bestands des stlichen Einlagekontos und
b)	dem "Bestand des Satzes 1", dh dem Positivbestand des EK 02)

übersteigt.

Wegen der Modifizierung dieser Vergleichsrechnung s Tz 31 aE.

2.3.5.2 Summe der Leistungen

Tz. 22

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Wie schon erläutert (s Tz 14), können nicht nur oGA für ein abgelaufenes Wj und Vorabausschüttungen für das lfde Wj zur KSt-Erhöhung nach § 38 KStG führen, sondern auch andere Ausschüttungen (insbes vGA) und auch sonstige Leistungen.

Nach § 38 Abs 1 S 4 KStG ist wegen der Verringerung des EK 02 und uE auch für die KSt-Erhöhung auf die im Wj erbrachten, dh auf die bei der Kö abgeflossenen Leistungen abzustellen, s § 27 KStG 1999 Tz 131ff; § 37 KStG Tz 39. In der "Summe der Leistungen" iSd § 38 Abs 1 S 4 KStG sind nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 06.11.2003, BStBl I 2003, 575, Rn 6) nur die Leistungen zu erfassen, für die neues Recht gilt (ebenso s Tz 43). Beim Zusammentreffen einer in 2001für 2000 beschlossenen oGA und einer Vorabausschüttung für 2001 ist nur Letztere eine Leistung idS. Leistung iSd § 38 Abs 1 S 4 KStG kann auch die Rückzahlung des "echten" (nicht zum Sonderausweis iSd § 28 Abs 1 S 3 KStG gehörenden) Nenn-Kap sein (s Tz 14a).

In der sog Differenzrechnung ist auf die Se der Leistungen abzustellen, die im Wj abgeflossen sind. Dabei sind zB oGA für ein früheres Wj und im lfd Wj vorgenommene vGA und Vorabausschüttungen zusammenzufassen, ohne dass innerhalb dieser Leistungen eine Rangfolge gilt.

Bei einer vGA ist es denkbar, dass die für die Anwendung des § 38 KStG maßgebliche Höhe der Leistung von der nach § 8 Abs 3 S 2 KStG vorzunehmende Einkommenskorrektur abweicht. Es gibt nämlich durchaus Vorteilszuwendungen an den AE, die nicht oGA sind und die das Einkommen nicht verringert haben (so bereits zZt des Anrechnungsverfahrens, s § 27 KStG 1999 Tz 187ff).

Wegen des Zeitpunkts des Abfließens einer GA grds s § 37 KStG Tz 36 – 36e.

Tz. 22a

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Sonderfragen zum Abflusszeitpunkt bei vGA

Nach dem Urt des BFH v 23.06.1993 (BStBl II 1993, 801) tritt bei einer vGA in der Form einer verhinderten Vermögensmehrung (hier: unangemessen niedriges Entgelt für Dienstleistungen einer Schwestergesellschaft) der Abfluss bei der Kö in dem Augenblick ein, in dem die verhinderte Vermögensmehrung bei einer unterstellten angemessenen Entgeltsvereinbarung sich nach allgemeinen Realisationsgrundsätzen gewinnerhöhend ausgewirkt hätte.

Besteht die vGA in einem zu niedrigen Zins für eine von der Kö an den AE gewährtes Darlehen, fließt uE bei der Kö zum jeweils üblichen Zinsstichtag eine vGA iHd Zinsvorteils an den AE ab.

Tz. 22b

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

In dem weiteren Urt (s Urt des BFH v 14.09.1994, BStBl II 1997, 89) setzt sich der BFH mit der Frage auseinander, wann im Fall der Nichtgeltendmachung eines Schadensersatzanspruchs, den eine GmbH gegenüber ihrem AE hat, die vGA als abgeflossen gilt. Nach dem oa Urt begründet die Nichtgeltendmachung des Anspruchs solange keinen Abfluss, als der Anspruch zivilrechtlich fortbesteht oder durchgesetzt werden kann. MaW: Den Abfluss der vGA begründet nicht bereits der Nichtansatz der Forderung in der Bil der GmbH, sondern erst der zivilrechtlich wirksame Forderungsverzicht.

Beschließt eine GmbH gegen Jahresende für das abgelaufene Geschäftsjahr die Gewährung einer Umsatztantieme für zwei GF, die zusammen die Mehrheit der Stimmrechte besitzen und demzufolge eine beherrschende Stellung innehaben, liegt eine vGA in dem Jahr vor, das dem Jahr der Erzielung des Umsatzes folgt (s Urt des FG München v 08.12.1999, EFG 2000, 404, rkr).

Bei Preisnachlässen, die eine GmbH der EF ihres mit 20 % beteiligten Ges-GF gewährt, ist die vGA bereits im Zeitpunkt der verbilligten Lieferung anzunehmen (s Urt des BFH v 25.05.2004, GmbHR 2005, 60).

Wegen der Frage, ob und ggf zu welchem Zeitpunkt bei einer Darlehensgewährung ohne Sicherheitsleistung durch eine Kap-Ges an Ihre AE sowie bei einer Tw-Abschr auf die Darlehensforderung einer Kap-Ges gegen einen AE eine andere Ausschüttung (= Leistung iSd § 38 KStG) anzunehmen ist, s § 8 Abs 3 KStG Anh "Abschreibungen" Tz 6-8, dort unter Hinweis auf die Urt des BFH v 20.10.2004 (BFH/NV 2005, 916) und v 14.07.2004 (BStBl II 2004, 1010).

Tz. 22c

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Bei Wertberichtigungen auf eine Darlehensforderung gegenüber einem AE, die, soweit sie mangels ausreichender Besicherung zu einer vGA führen, liegt nach Auff des FG Münster (s Urt des FG Münster v 10.02.2006, EFG 2007, 1616, – Rev-Az: I R 45/06) der für die KSt-Erhöhung maßgebliche Mittelabfluss erst in dem Zeitpunkt des zivilrechtlic...