Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.4.2 Einbringung durch Einzelrechtsnachfolge (§ 20 Abs 1 iVm § 1 Abs 3 Nr 4 UmwStG)

2.4.2.1 Grundsätze und Übersicht

Tz. 158

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Die WG des Einbringungsgegenstands können für Zwecke des § 20 UmwStG einzeln nach den für die jeweiligen Sachen geltenden Vorschriften des Zivilrechts zum Eigentumsübergang (zB §§ 398ff, 413, 873, 925, 929ff BGB; Einigung und Übergabe bei beweglichen WG, Auflassung und Eintragung bei Grundstücken, Abtretung bei Forderungen, Verpflichtungsvertrag und Abtretung bei GmbH-Anteilen [s § 22 UmwStG Tz 36]; Rechtsgeschäfte [s §§ 413 iVm 398 BGB] und Zustimmung der übrigen Gesellschafter oder Zulassung der Anteilsübertragung im Gesellschaftsvertrag bei Anteilen an Pers-Ges [MU-Anteile]; Abtretungsvertrag und Genehmigung der Gläubiger bei Schulden etc) oder nur durch Verschaffung des wirtsch Eigentums (s Tz 7) übertragen werden (s § 1 Abs 3 Nr 4 UmwStG). Da die Einbringung gem den anderen Voraussetzungen der Sacheinlage in § 20 Abs 1 UmwStG in einem Gegenseitigkeitsverhältnis mit dem Erwerb "neuer" Anteile an der aufnehmenden Kap-Ges/Gen stehen muss (s Tz 170), kommt eine Einzelübertragung (nur) in den folgenden Fällen in Frage:

• Sacheinlage bei Gründung einer Kap-Ges oder Gen (auch gemischte Sach-/Bargründung, s Tz 158a),
• Kap-Erhöhung durch Sacheinlage bei einer Kap-Ges oder Gen (s Tz 158b),
• Aufstockung eines bestehenden Kap-Anteils gem § 55 Abs 3 GmbHG durch Sacheinlage (s Tz 171),
• Bargründung/Barkap-Erhöhung mit der zusätzlichen Verpflichtung, als Agio eine Sacheinlage zu leisten (Nebenleistung iSd § 3 Abs 2 GmbHG; s Tz 159),
• Einzelübertragung von Sonder-BV im Zusammenhang mit der hr-lichen Umw einer Pers-Ges (s Tz 167).

2.4.2.2 Sachgründung

Tz. 158a

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Bei der Sachgründung einer Kap-Ges (GmbH, AG oder KGaA) wird das Grund-/Stammkap nicht durch Geldeinlagen erbracht, sondern durch Übertragung von Sachen; dh im Anwendungsbereich des § 20 Abs 1 UmwStG durch Übertragung des BV eines (Teil-)Betriebs oder dem Mitgliedschaftsrecht an einer Pers-Ges – stlich: MU-Anteil- (hr-liche Sacheinlage, s § 5 Abs 4 GmbHG und § 27 AktG). Sacheinlagen sind alle Einlagen, die nicht durch Einzahlung auf das Nennkap/Ausgabebetrag zu erbringend sind. Infrage kommen alle Gegenstände, die einen feststellbaren wirtsch Wert haben (Bil-Fähigkeit muss nach hA nicht gegeben sein; Einzelheiten s Winter, in R/H/vL, 3. Aufl, Anh 1 Rn 522ff; s Koch, in Koch, 17. Aufl, § 27 AktG Rn 13–15). Nach dem Ges zur Einführung der SCE und zur Änderung des Gen-Rechts v 14.08.2006 (BGBl I 2006, 1911) sind gesellschaftsrechtlich bei Gen (erstmals) Sacheinlagen als Einzahlungen auf den Geschäftsanteil zugelassen (s § 7a Abs 3 GenG). Bei einer UG (haftungsbeschr) iSd § 5a GmbHG ist gesellschaftsrechtlich eine Sachgründung gem § 5a Abs 2 S 2 GmbHG ausgeschlossen (Sacheinlageverbot, s Karl, GmbHR 2020, 9; gleichwohl kann die UG [haftungsbeschr] aber nach § 20 Abs 1 UmwStG bei einer Gründung übernehmende Gesellschaft sein, s Tz 159).

Bei der Gründung einer Kap-Ges/Gen mit mehreren Gesellschaftern können alle oder nur einige Gründer Sacheinlagen, andere hingegen Geldleistungen erbringen. Derselbe Gründer kann auf seinen Geschäftsanteil eine Sacheinlage und zusätzlich eine Barzahlung leisten (Sachgründung durch gemischte Bar-/Sacheinlagen; s Winter, in R/H/vL, 3. Aufl, Anh 1 Rn 519für die GmbH und s Koch, in Koch, 17. Aufl, § 36 AktG Rn 12für die AG). Ein Gesellschafter kann bei der Errichtung einer GmbH für seine Sacheinlage (oder gemischte Sach-/Bareinlage) mehrere (zivilrechtlich eigenständige) Geschäftsanteile übernehmen (s § 5 Abs 2 S 2 GmbHG; das frühere Verbot der Übernahme mehrerer Geschäftsanteile ist durch das MoMiG aufgehoben worden). Bei der Gründung einer AG kann der Gründer mehrere Nennbetragsaktien oder Stückaktien für seine Sacheinlage erwerben (s § 27 Abs 1 S 1 AktG). Werden für die Einbringung einer betrieblichen Sachgesamtheit iSd § 20 Abs 1 UmwStG mehrere zivilrechtlich eigenständige Anteile ausgegeben, liegt stlich nur ein (einziger) Sacheinlagetatbestand iSd § 20 Abs 1 UmwStG vor. Der Tatbestand der (stlichen) Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG ist unabhängig davon, ob der Gründer/Einbringende neben der Übertragung des BV einer betrieblichen Sachgesamtheit auf die/den Gründungsanteil(e) eine weitere Sachleistung oder Einzahlung erbringt. Denn auch in diesem Fall wird ein (Teil-)Betrieb oder MU-Anteil im Gegenzug mit dem Erwerb einer neuen Beteiligung an der Übernehmerin eingebracht. In § 20 Abs 1 UmwStG wird nicht vorausgesetzt, dass die Sacheinlage die einzige Leistung des Gründungsgesellschafters für den Erwerb der Gesellschaftsanteile sein muss (s Tz 170; ebenso s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 20 UmwStG Rn 187 mwNachw; s Herlinghaus, in R/H/vL, 3. Aufl, § 20 UmwStG Rn 219).

Erbringt die neu gegründete Kap-Ges für die Sacheinlage des Inferenten neben der Ausgabe von Anteilsrechten eine weitere Vergütung (zB Geldzahlung, Übernahme einer Schuld des Gründers, Gutschrift als Gesellschafterdarlehen), liegt (zivilrechtlich) eine gemischte Sacheinlage vor (s Servatius, in Noach/Servatius/Haas, 23. Aufl, § 5 GmbHG Rn 20 mwN...