Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.4.5.1 Kapitalerträge gem § 20 Abs 1 Nr 1, 2, 4, 6 und 9 EStG sowie Erträge aus Wandelanleihen und Gewinnobligationen (§ 49 Abs 1 Nr 5 Buchst a EStG)

Tz. 69

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Unter der Voraussetzung, dass der Schuldner (Unterbuchst aa) oder in den Fällen des § 20 Abs 1 S 4 EStG der Emittent der Aktien (Unterbuchst bb, ab 01.01.2020) Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Inl hat oder Tafelgeschäfte iSd § 44 Abs 1 S 4 Nr1 Buchst a Doppelbuchst bb EStG vorliegen (Unterbuchst cc, bis 2019 Unterbuchst bb), unterliegen nach dieser Vorschrift folgende Kap-Erträge der beschr StPflicht:

• § 20 Abs 1 Nr 1 EStG: Gewinnanteile (Dividenden, zu § 8b KStG s Tz 71a, zu Veräußerungen s Tz 67a), Ausbeuten und sonstige Bezüge aus Anteilen an Kap-Ges sowie Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften (s § 20 EStG Tz 40–99). Zu den sonstigen Bezügen gehören auch vGA (s § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG). Zu Erträgen aus Investmentfonds s Tz 72.
• § 20 Abs 1 Nr 2 EStG: Auskehrungen bei Kap-Herabsetzung und Liquidation unbeschr stpfl Kap-Ges;
• § 20 Abs 1 Nr 4 EStG: Vergütungen an typisch stille Gesellschafter und auf partiarische Darlehen (zu Letzteren s BFH v 22.06.2010, BFH/NV 2011, 12);
• § 20 Abs 1 Nr 6 EStG: Zinsen auf Sparanteile bei Lebensversicherungen;
• § 20 Abs 1 Nr 9 EStG: Einnahmen aus Leistungen einer nicht von der KSt befreiten Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse (zB VVaG, nichtrechtsfähige Vereine) soweit nicht bereits ein Fall von § 20 Abs 1 Nr 1 EStG vorliegt. Zur erstmaligen Anwendung s § 52 Abs 37 EStG 2001.
• Erträge aus Wandelanleihen und Gewinnobligationen. Bei dieser Form der Kap-Anlage wird neben einer festen Verzinsung ein Recht auf Umtausch in Gesellschaftsanteile (Wandelanleihen) oder eine Zusatzverzinsung, die sich nach der Höhe der GA des Schuldners richtet (Gewinnobligationen) gewährt. Es handelt sich dabei um Vergütungen, die unter § 20 Abs 1 Nr 7 EStG fallen. Aufgr ihrer Nähe zu den Anteilen an Kap-Ges unterliegen die Vergütungen hierfür ebenfalls der beschr StPflicht nach § 49 Abs 1 Nr 5 Buchst a EStG mit der Folge, dass schon der inl Schuldner für die beschr StPflicht genügt (str, FG Ddf EFG 2018, 1965 mwNachw, Rev I R 6/18; FG Köln EFG 2019, 390, Rev I R 27/19; s Reimer, in Blümich, § 49 EStG Rn 259 mwNachw; s Ackermann, IWB 2015, 270, 272; s Pignot, IWB 2019, 906; s Heist, DB 2021, 1089). Jedenfalls ab 2020 ist dies durch Hinzufügung eines (nach vorgenannter Auff klarstellenden) Hs, wonach § 49 Abs 1 Nr 5 Buchst c Unterbuchst aa EStG nicht für Wandelanleihen und Gewinnobligationen gilt, zusätzlich ges abgesichert.
• Außerdem s Tz 72 zu Eink aus (ausnahmsweise) nicht der KSt unterliegenden Spezialfonds (ab 2018).

Tz. 70

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Der frühere (mit Wirkung bis zum 31.12.2003) zusätzliche letzte Hs des § 49 Abs 1 Nr 5 Buchst a EStG wurde durch das StMBG v 21.12.1993 (BStBl I 1994, 50) eingefügt und betraf Kap-Erträge aus Investmentfonds, die zu den Eink iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG zählen. Ab 2004 erfüllte § 49 Abs 1 Nr 5 Buchst b EStG diese Funktion (auch s Tz 72).

Tz. 71

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Die Einnahmen unterliegen dem St-Abzug vom Kap-Ertrag (s Tz 126). Die KSt auf diese Eink ist grds mit dem St-Abzug abgegolten (s Tz 158). Zu DBA und EU-Recht s Tz 68.

Tz. 71a

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Das in Tz 71 Ausgeführte gilt auch nach In-Kraft-Treten des § 8b Abs 1 KStG ab der Fassung des StSenkG weiterhin. Denn kraft ausdrücklicher Anweisung des § 43 Abs 1 S 3 EStG ist der St-Abzug ungeachtet des § 8b KStG vorzunehmen.

Allerdings wird die Frage, ob Dividenden, die ausl Kö unmittelbar von inl Kö beziehen, nach § 8b Abs 1 KStG stfrei sind, dadurch nicht von vornherein bedeutungslos. Wenn die Anwendbarkeit des § 8b Abs 1 KStG gegeben wäre, spräche nämlich einiges dafür, dass trotz § 43 Abs 1 S 3 EStG eine KapStPflicht nicht bestünde. Denn bei Zinsen, die ein ausl Empfänger von einem inl Schuldner bezieht, darf seit jeher trotz der tw weiterreichenden KapStPflicht iSd § 43 EStG ein KapSt-Abzug nur erfolgen, wenn und soweit nach § 49 Abs 1 Nr 5 Buchst c EStG überhaupt beschr KStPflicht vorliegt (s Tz 75a). Wenn § 8b Abs 1 KStG geeignet wäre, die beschr StPflicht zu beseitigen, wäre es zumindest vertretbar, diesen Gedanken auch auf Dividenden zur Anwendung zu bringen. Indes sind unmittelbar von ausl AE bezogene Dividenden nicht nach § 8b Abs 1 KStG nF stfrei. Denn wegen der Abgeltungswirkung des § 32 Abs 1 Nr 2 KStG nF findet bei solchen Einnahmen keine "Ermittlung des Einkommens", sondern vielmehr nur eine solche der Einnahmen statt, so dass KapStPflicht besteht (s auch § 8b KStG Tz 21 mwNachw). Anders ist es nur dann, wenn die Dividenden "in einem inl gew oder l + f-Betrieb", dh in einer inl BetrSt oder Beteiligung an einer inl gew oder l + f Pers-Ges (s Tz 36), anfallen (§ 32 Abs 1 Nr 2 KStG). Dann liegen wegen § 20 Abs 3 EStG (s Tz 20) keine Eink iSd § 49 Abs 1 Nr 5 Buchst a, sondern solche iSd § 49 Abs 1 Nr 1 bzw 2a EStG vor. Diese Eink sind zu veranlagen, womit für sie auch ein Einkommen zu ermitteln ist; auf die festgesetzte KSt ist die gezahlte KapSt anzurechnen. Eine definitive KapSt-Belastung kann also durch Strukturen vermieden werden, bei...