Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.5.2 Ermittlung der inländischen Einkünfte

Tz. 97

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Bei der Ermittlung der Eink beschr Stpfl (so sie denn erforderlich ist, s Tz 120 ff zu Eink, die dem St-Abzug mit Abgeltungswirkung unterliegen) ist zunächst wie auch bei unbeschr Stpfl zwischen Gewinn- und Überschuss-Eink zu trennen. Diese Feststellung hat bei beschr stpfl Kö deswegen besondere Bedeutung, weil ausl Kö nicht kraft Rechtsform gew tätig sind (s Tz 15, 23 ff), so dass ausl Kö mit Überschuss-Eink in der Praxis durchaus anzutreffen sind (s aber Tz 63a).

Zur Frage, in welchen Fällen Eink, die der Sache nach Überschuss-Eink sind, kraft des Subsidiaritätsprinzips zu den (inl) Gewinn-Eink zählen und in welchen Fällen ausl Kö, die ihrer Gesamttätigkeit nach Gewinn-Eink erzielen, kraft der isolierenden Betrachtungsweise (s § 49 Abs 2 EStG) im Inl so behandelt werden, als würden sie nur Überschuss-Eink erzielen, s Tz 16 ff. Zu Verlustabzug und Verlustausgleich s Tz 108 ff und s Tz 114 ff.

2.5.2.1 Allgemeines

Tz. 98

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Bei den Gewinn-Eink iSd § 49 Abs 1 Nr 1 oder 2 EStG (zu § 49 Abs 1 Nr 3 EStG s Tz 64) erfolgt die Ermittlung grds gem § 8 Abs 1 KStG iVm § 2 Abs 2 Nr 1 EStG durch Bestandsvergleich (§§ 4 oder 5 EStG) oder nach § 4 Abs 3 EStG durch Gegenüberstellung der BE und BA; etwaige hr-liche Buchführungspflichten sind auch stlich zu beachten (s Tz 24). Anzusetzen ist dann der Gewinn aus dem inl l + f-Betrieb (s § 49 Abs 1 Nr 1 EStG) bzw aus der inl BetrSt (s § 49 Abs 1 Nr 2a EStG, s Tz 100).

Bei bestimmten inl gew Eink tritt allerdings an die Stelle dieser den allg Grundsätzen folgenden Gewinnermittlung eine besondere Gewinnermittlung, die sich unmittelbar aus der betreffenden Vorschrift ableitet. Dies betrifft in § 49 Abs 1 Nr 2 EStG den Buchst e und jedenfalls bis VZ 2008 auch den Buchst f (s Tz 48 ff, s Tz 53 ff). Sind solche Eink allerdings gleichzeitig Bestandteil des Gewinns einer inl BetrSt (s Tz 21, 22), ist nur ein einheitlicher BetrSt-Gewinn zu ermitteln.

Einen weiteren Sonderfall bildet der Tatbestand des § 49 Abs 1 Nr 2 d EStG (s Tz 45 ff). Hier greift immer auch die St-Abzugspflicht gem § 50a Abs 1 (bis 2008: Abs 4) Nr 1 EStG, so dass es grds keiner Eink-Ermittlung bedarf (s Tz 99). Sind solche Eink allerdings – ausnahmsweise – gleichzeitig einer inl BetrSt zuzuordnen, entfällt die grds bestehende Abgeltungswirkung des § 32 Abs 1 Nr 2 KStG, der St-Abzug hat dann nur Vorauszahlungscharakter in Bezug auf den zu besteuernden BetrSt-Gewinn.

Letzteres gilt im Übrigen auch, wenn und soweit andere st-abzugspflichtige Eink in einem inl l + f-Betrieb oder einer inl BetrSt erzielt werden.

Schließlich ist auf die Spezialregelung des § 49 Abs 3 EStG für Schiff- und Luftfahrtunternehmen hinzuweisen (s Tz 101 ff).

Tz. 98a

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Die Überschuss-Eink iSd § 49 Abs 1 Nr 5, 6, 8 und 9 EStG (zu § 49 Abs 1 Nr 4, 7, 8a und 10 EStG s Tz 66, s Tz 86, s Tz 91, 94a) werden, soweit sie nicht einem St-Abzug mit Abgeltungswirkung unterliegen, durch den Überschuss der Einnahmen über die WK ermittelt (s § 8 Abs 1 KStG iVm § 2 Abs 2 Nr 2 EStG). Dies gilt auch dann, wenn die ausl Kö der Sache nach gew tätig ist und nur kraft der sog isolierenden Betrachtungsweise des § 49 Abs 2 EStG inl Überschuss-Eink erzielt (s Urt des BFH v 28.03.1984, BStBl II 1984, 620).

Tz. 99

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Soweit Eink dem St-Abzug unterliegen und damit die KSt abgegolten ist, kommt es nicht auf die Höhe des Gewinns oder Überschusses, sondern nur auf die Höhe der Einnahmen an (zu EU-rechtlichen Vorgaben s aber Tz 125). Abzüge zB für BA, WK, SA und St sind grds nicht zulässig (s § 43a Abs 2 S 1 EStG, § 50a Abs 2 S 1 EStG; s Tz 120).

2.5.2.2 Betriebsstättengewinn

Tz. 100

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Für den wichtigsten Fall der beschr KStPflicht, nämlich für die Ermittlung des inl BetrSt-Ergebnisses (dh insbes auch für die Abgrenzung des BetrSt-Ergebnisses vom Ergebnis anderer BetrSt; zum ständigen Vertreter s Tz 38a) iSd § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG kommen global betrachtet in Anknüpfung an das (frühere) DBA-Recht grds zwei Methoden in Betracht:

• die direkte Methode: Sie geht von der Fiktion der wirtsch Selbständigkeit der (inl) BetrSt gegenüber dem (ausl) Stammhaus aus, erfasst also grds – aber vor allem nicht durchgängig (s Nr 17–19 OECD-Musterkommentar) – auch die einzelnen "Leistungsbeziehungen" zwischen BetrSt und Stammhaus mit entspr Gewinnaufschlägen (s Tz 198). Grds wird die direkte Methode auf der tats Grundlage einer eigenen BetrSt-Buchführung angewendet; denkbar ist aber auch eine (bloße) Schätzung auf dem gedanklichen Hintergrund der Selbständigkeitsfiktion.
• Diese Gewinnermittlungsmethode ist grds vorrangig anzuwenden, da sie tendenziell genauere Ergebnisse liefert als die weiter unten zu behandelnde indirekte Methode (zB s Urt des BFH v 20.07.1988, BStBl II 1989, 140 und v 29.07.1992, BStBl II 1993, 63). Allerdings ist (oder jedenfalls war, s u zum AOA) sie in ihrer reinen Form kaum durchführbar, da Geschäftsführungs- und allg Verwaltungskosten, die mehrere BetrSt betreffen, jedenfalls in der Praxis kaum and...