Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.5.7 Zusammenfassendes Beispiel

Tz. 73

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

1. Sachverhalt

Die X-GmbH ist phG der Y-KGaA mit einem Kpl-Kap von 1 Mio EUR. Außerdem ist sie – neben den anderen Kommanditaktionären – gleichzeitig am Grundkap von 4 Mio EUR mit 10 % = 400 000 EUR beteiligt. Für die Geschäftsführung erhält die X-GmbH ein (angemessenes) Entgelt von 200 000 EUR, für die Vermietung des Betriebsgrundstücks an die Y-KGaA ein Entgelt von 500 000 EUR; angemessen wären 430 000 EUR.

Der vorläufige Gewinn (vor der Gewinnverteilung gem Ziff 2 und nach der Berücksichtigung des Geschäftsführungs- und Mietentgelts gem Ziff 1 als BA) beträgt 800 000 EUR.

Mit der Genehmigung des Jahresabschlusses durch die HV im Folgejahr wird gleichzeitig eine Dividende von 8 % auf das Grundkap von 4 Mio EUR beschlossen und am Tag nach der Beschl-Fassung ausgezahlt.

2. Vereinbarte Gewinnverteilung zwischen dem phG und den Kommanditaktionären

Vorabverzinsung des Grund- und des Kpl-Kap mit 4 %, Sondervergütung für das Haftungsrisiko 100 000 EUR (angemessen), Verteilung des Restgewinns nach den Kap-Anteilen.

3. Ermittlung des H-Bil-Gewinns der KGaA

Vorläufiger Gewinn (s o)	800 000 EUR
Verzinsung des Grundkap von 4 Mio EUR mit 4 % =	./. 160 000 EUR
Verzinsung des Kpl-Kap von 1 Mio EUR mit 4 % =	./. 40 000 EUR
Verbleiben	600 000 EUR
Haftungsrisikovergütung	./. 100 000 EUR
verbleiben	500 000 EUR

Von diesen verbleibenden 500 000 EUR entfallen 1/5 = 100 000 EUR auf das Kpl-Kap von 1 Mio EUR und 4/5 = 400 000 EUR auf das Grundkap von 4 Mio EUR.

Der H-Bil-Gewinn nach Aktienrecht, der an die Kommanditaktionäre verteilt werden kann, errechnet sich danach wie folgt:

Vorläufiger Gewinn	800 000 EUR
Verzinsung des Kpl-Kap des phG	./. 40 000 EUR
Haftungsrisikovergütung des phG	./. 100 000 EUR
restlicher Gewinnanteil des phG	./. 100 000 EUR
H-Bil-Gewinn	560 000 EUR

Die auf die X-GmbH als phG entfallenden Beträge iSd § 9 Abs 1 Nr 1 KStG von zus 240 000 EUR werden von der KGaA unter den "sonstigen Aufwendungen" ausgewiesen (s Tz 17).

4. Einkommensermittlung der KGaA

Die KGaA hat das Geschäftsführungs- und das Mietentgelt (s Ziff 1) von vornherein (uE grds zutr; s Tz 30) als BA verbucht, die restlichen auf den phG entfallenden Beträge iSd § 9 Abs 1 Nr 1 KStG von 240 000 EUR (s Ziff 3) ebenfalls. Str ist, ob die Gewinnanteile iSd § 9 Abs 1 Nr 1 KStG bei der Einkommensermittlung zunächst nach § 8 Abs 3 KStG hinzuzurechnen sind, um sie sodann nach § 9 Abs 1 Nr 1 KStG wieder abzuziehen (s Tz 33). UE ist zumindest der unangemessene Teil der Miete iHv 70 000 EUR als vGA hinzuzurechnen, um ihn sodann als (weiteren) Gewinnanteil iSd § 9 Abs 1 Nr 1 KStG abzuziehen (s Tz 36 iVm Tz 33). Der H-Bil-Gewinn von 560 000 EUR (s Ziff 3) ist bereits um alle auf den phG entfallenden Beträge gemindert. Eine nochmalige Kürzung gem § 9 Abs 1 Nr 1 KStG iRd Einkommens-Ermittlung kommt daher nur dann in Betracht, wenn bzw soweit zuvor eine Hinzurechnung nach § 8 Abs 3 KStG erfolgt ist. Die auf die gleichzeitige Beteiligung des phG von 400 000 EUR am Grundkap (s Ziff 1) entfallende Dividende gem Gewinnverteilungsbeschluss von 8 % = 32 000 EUR ist nicht nach § 9 Abs 1 Nr 1 KStG abzb, da es sich hierbei um eine nach § 8 Abs 3 KStG nabzb Einkommensverteilung handelt. Das zvE der KGaA beträgt somit:

H-Bil-Gewinn	560 000 EUR
zzgl vGA (unangemessener Teil der Miete)	+ 70 000 EUR
abzgl (weiterer) Gewinnanteil iSd § 9 Abs 1 Nr 1 KStG	./. 70 000 EUR
zvE	560 000 EUR

5. Einkünfte der X-GmbH

a)	Gew Eink gem § 15 Abs 1 S 1 Nr 3 EStG

Geschäftsführungsentgelt (s Ziff 1)	200 000 EUR
Mietentgelt (s Ziff 1)	430 000 EUR
Gewinnanteil (40 000 EUR + 100 000 EUR + 100 000 EUR + 70 000 EUR, s Ziff 3)	310 000 EUR
insgesamt	940 000 EUR

Die Aufwendungen der X-GmbH im Zusammenhang mit diesen gew Eink haben sich bereits iR ihrer gem § 8 Abs 2 KStG insges gew Eink als BA ausgewirkt. Damit bedarf es einer besonderen Zuordnung dieser BA zu den gew Eink iSd § 15 Abs 1 Nr 3 EStG nicht mehr.

Die Eink von 940 000 EUR sind im gleichen Wj, in dem sie sich bei der KGaA als BA ausgewirkt haben, zu versteuern (s Tz 59).

b)	Gew Eink aufgr der Subsidiaritätsklausel des § 20 Abs 8 EStG

Dividende von 8 % auf den Anteil der X-GmbH am Grund-Kap der Y-KGaA =

8 % von 400 000 EUR = 32 000 EUR

Diese Eink gehören gem § 20 Abs 8 EStG zu den insges gew Eink der X-GmbH und sind erst im Ausschüttungsjahr zu erfassen. Sie bleiben nach § 8b Abs 1 KStG iVm § 8b Abs 5 KStG bei der Einkommens-Ermittlung zu 95 % außer Ansatz.