Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.5.8 Gewerbesteuerliche Behandlung der KGaA und ihrer Gesellschafter

2.5.8.1 Gewerbesteuerliche Besonderheiten der KGaA

Tz. 74

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Bei der GewSt als Objekt-St müssen die für Zwecke der Pers-St (KSt) aus der BMG der KGaA ausgegliederten Bestandteile, die auf den phG entfallen, wieder eingegliedert werden, da der phG idR nicht selbst Gewerbetreibender iSd GewStG ist (s Tz 76). Daher müssen die nach § 15 Abs 1 S 1 Nr 3 EStG dem phG zuzurechnenden Eink aus Gew, die gem § 9 Abs 1 Nr 1 KStG nicht im Einkommen der KGaA enthalten sind, bei der Ermittlung des Gewerbe-Ertrags der KGaA wieder hinzugerechnet werden (s Urt des BFH v 08.02.1984, BStBl II 1985, 381).

Die Hinzurechnungsregelung enthält § 8 Nr 4 GewStG. Diese Vorschrift knüpft unmittelbar an § 9 Abs 1 Nr 1 KStG (und nicht an § 15 Abs 1 S 1 Nr 3 EStG) an (s Urt des BFH v 31.10.1990, BStBl II 1991, 253; s Beschl des BFH v 27.09.2006, BFH/NV 2006, 2303; und s Urt des BFH v 28.11.2007, BStBl II 2008, 363). Die Hinzurechnung nach dieser Vorschrift entspr betragsmäßig den nach § 9 Abs 1 Nr 1 KStG abzb Ausgaben. Dies sind (nach der unter Tz 30ff vertretenen Auff) die Gewinnanteile, angemessene und unangemessene (feste und gewinnabhängige) GF-Vergütungen (s Urt des FG Münster v 06.04.2011, EFG 2011, 2000 und s Urt des BFH v 06.10.2009, BFH/NV 2010, 462) und die unangemessenen Teile der Miet- und Darlehenszinszahlungen (ebenso s Janssen, NWB, F 18, 3811, 3815; s Schütz/Bürgers/Riotte, aaO, 433; und s Krebbers-van Heek, DK 2016, 384). AA s Busch/Thieme (FR 2008, 1137), nach deren Rechtsauff eine Hinzurechnung der Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen sowie anderweitiger fester Tätigkeitvergütungen zu unterbleiben hat.

Angemessene Vergütungen für die Hingabe von Darlehen oder die Überlassung von WG sind dagegen nicht gem § 8 Nr 4 GewStG, sondern nach § 8 Nr 1 Buchst a, d und e GewstG hinzuzurechnen (s Stapperfend ua in H/H/R, EStG; § 15 Rn 901; s Kopec/Schade, FR 2017, 811; aA s Drüen in F/D, KStG, § 9 Rn 16). S hierzu auch R 8.2 GewStR 2009 und s Urt des BFH v 28.11.2007 (BStBl II 2008, 363). Wegen der Eigenschaften dieser Aufwendungen als abzb BA der KGaA s Urt des BFH v 21.06.1989 (BStBl II 1989, 881) und s Tz 28ff. In diesem Sinne bezeichnet der BFH (s Urt v 28.11.2007, BStBl II 2008, 363) auch § 8 Abs 4 GewStG als Zuordnungsnorm, indem die Vorschrift die über § 9 Abs 1 Nr 1 KStG erfolgte Zuordnung des Gewinnanteils an den phG (s Tz 20) für Zwecke der GewSt wieder rückgängig macht (erneute – jedoch gegenläufige – Zuordnung). Ist der phG nicht selbst gewstpfl (s Tz 76), so unterliegen die Vergütungen, die er von der KGaA für die Hingabe von Darlehen oder die Überlassung von WG erhält, (abgesehen von der Hinzurechnung bei der KGaA nach § 8 Nr 1 Buchst a, d und e GewStG) nicht der GewSt (s Krebbers-van Heek, DK 2016, 384).

Aufwendungen (Sonder-BA), die dem phG dadurch entstehen, dass er die ihm übertragenen Geschäftsführungsaufgaben von Fremd-GF wahrnehmen lässt, und die ihm von der KGaA erstattet werden, mindern die (bei der KGaA vorzunehmende) Hinzurechnung nach § 8 Nr 4 GewStG nicht und sind daher bei ihr für gewstliche Zwecke nabzb (s Urt des BFH v 31.10.1990, BStBl II 1991, 253; und v 06.10.2009, BFH/NV 2010, 462; ebenso hierzu Urt des FG Köln v 17.08.2006, EFG 2006, 1923; und s Tz 24; Rechtsauff bestätigt durch Urt des FG Münster v 28.01.2016, EFG 2017, 1686; und durch Beschl des BFH v 02.01.2017, Az: I B 34/16; aA s Krebbers-van Heek, DK 2016, 384, die sich für eine entspr Minderung ausspricht, hierfür aber eine Ges-Änderung für erforderlich hält). Zu den Rechtsfolgen beim phG s Tz 77. Aufwendungen des phG (zB Refinanzierungskosten zur Finanzierung der Kap-Einlage), die dessen Eink aus Gew als Sonder-BA mindern (s Tz 55), sind von der Hinzurechnung gem § 8 Nr 4 GewStG auf Ebene der KGaA ausgenommen (s Kühnel, StStud 2009, 508).

Entfällt auf den phG ein Anteil am Verlust der KGaA (s Tz 22), so führt dies uE nach den Grunddsätzen des zur stlichen Behandlung des Verlustanteils eines stillen Gesellschafters ergangenen BFH-Urt v 01.10.2015 (BFH/NV 2016, 145) zu einem negativen Hinzurechnungsbetrag nach § 8 Nr 4 GewStG (ebenso s Hageböke in R/H/N, KStG, § 9 Rn 119 und s Deutschländer in StBp 2013, 307).

Tz. 75

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die Hinzurechnung nach § 8 Nr 4 GewStG ist auch dann vorzunehmen, wenn der phG eine GmbH (s R 8.2 GewStR 2009 sowie s Urt des BFH v 31.10.1991, BStBl II 1991, 253) oder eine AG (s Urt des BFH v 06.10.2009, BFH/NV 2010, 462) ist und die bezogenen Vergütungen bei ihr der GewSt unterliegen. Hierzu s Tz 77.

2.5.8.2 Die Gewerbesteuer des persönlich haftenden Gesellschafters

Tz. 76

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die Beteiligung als phG an einer KGaA vermittelt als solche keinen stehenden Gewerbebetrieb iSd § 2 Abs 1 S 1 GewStG. Der phG ist deshalb allein in dieser Eigenschaft selbst grds nicht GewSt-Subjekt, obwohl er gem § 15 Abs 1 S 1 Nr 3 EStG Eink aus Gew bezieht (s Krebbers-van Heek, DK 2016, 384).

Tz. 77

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Ist die Beteiligung an der KGaA jedoch ertragstlich einem gew BV des phG zuzuordnen (zB bei einer GmbH als phG), so werden, um eine Doppelbelastung mit GewSt zu vermeiden, nac...