Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.6 Eignung, einen sonstigen Bezug auszulösen ("Vorteilsgeneigtheit")

Tz. 153

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

In seiner jüngeren Rspr hat der BFH mit der notwendigen "Eignung, einen sonstigen Bezug auszulösen", ein weiteres Tatbestandsmerkmal der vGA geschaffen; s Urt des BFH v 07.08.2002, BStBl II 2004, 131; s Urt des BFH v 25.01.2005, BStBl II 2006, 190; s Beschl des BFH v 07.06.2016, BFH/NV 2016, 1496. Hierin soll der Ausschüttungscharakter der vGA zum Ausdruck kommen. Es wird klargestellt, dass nicht alle im Gesellschaftsverhältnis veranlassten Vermögens- und Gewinnminderungen zu einer vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG führen. Nach Gosch, § 8 KStG Rn 170, schlägt der BFH damit eine Brücke zwischen der Kap-Ges und ihrem AE. Der BFH sieht es allerdings nicht als vollwertiges Merkmal an; er greift nur dann darauf zurück, wenn sich die Frage tats stellt, ob der Vorgang zu einem Vorteil beim AE führen kann.

Das Merkmal bedeutet nicht, dass in die Beurteilung einer vGA bei einer Kö Aspekte aus der Sphäre des Gesellschafters einzubeziehen wären. Die strikte Trennung zwischen den verschiedenen Ebenen wird lediglich etwas relativiert; die "Ausschüttungskomponente" der vGA kommt zum Ausdruck. Es ist aber weiterhin keine konkrete Korrespondenz des Vorteils erforderlich (s Rose, DB 2005, 2596). In der Lit wurde für das Merkmal der Begriff "Vorteilsgeneigtheit" geprägt (s Gosch, § 8 KStG Rn 170). Es bedarf – so uE zutr Gosch – lediglich einer Sach-, nicht jedoch einer Zeitkorrespondenz. Der Vorgang muss also nicht sofort im Zeitpunkt der Aufwandsbuchung (oder unterlassenen Ertragsbuchung) bei der Kö geeignet sein, dem AE zuzufließen.

Tz. 154

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Es kommt darauf an, ob der Vorgang nach seinem Charakter zu Eink aus KapV in Form sonstiger Bezüge führen kann (nicht: tats führt!). In den Subsidaritätsfällen des § 20 Abs 8 EStG (bis 2008: Abs 3) können es auch andere Eink sein (zB aus Gew, wenn sich die Anteile in einem gew BV befinden). Zu einer vGA kann nur das führen, was als Gewinnverteilung an den Gesellschafter in Betracht kommt (s Briese, GmbHR 2005, 597, der die Folgen einer vGA allerdings innerbilanziell ziehen will).

Bei anderen Kö als Kap-Ges kann die Vorteilsgeneigtheit auch dadurch erreicht werden, dass der Vorgang zu Eink der AE/Mitglieder/Träger-Kö iSv § 20 Abs 1 Nr 9 oder 10 EStG führen kann. So liegt vGA bei einem BgA nur dann vor, wenn der Vorgang bei seiner Träger-Kö einen sonstigen Bezug auslösen kann.

Tz. 155

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Die meisten potenziellen vGA-Sachverhalte werden das Merkmal der Vorteilsgeneigtheit erfüllen. Dies ist aber nicht immer so; Beispiele aus der BFH-Rspr:

•	Fehlbuchungen bzw -berechnungen, die zu einem überhöhten Ausweis einer Pensionsrückstellung führen, können nicht zu einem Vorteil für den Ges-GF führen, wenn die Pensionszusage dem Grunde und Höhe nach einem Fremdvergleich standhält; s Urt des BFH v 18.04.2002, BStBl II 2003, 149. Dies gilt allerdings nicht bei einem außerbetrieblichen Bilanzierungsfehler, der durch den Gesellschafter oder das Organ bewusst veranlasst wurde; s Beschl des BFH v 18.03.2014 (BFH/NV 2014, 907).
•	Wird eine Pensionszusage als vGA behandelt, führen die Beiträge an die Rückdeckungsversicherung dennoch nicht zu einer vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG (sondern nur der Aufwand aus der Zuführung zur Pensionsrückstellung); s Urt des BFH v 07.08.2002, BStBl II 2004, 131; dazu auch s Musil, DStZ 2003, 649.
•	Die Vorteilsgeneigtheit fehlt auch dann, wenn ein Ges-GF seine Sorgfaltspflichten auf eine Art verletzt, durch die weder er selbst noch andere Gesellschafter oder nahe stehende Personen begünstigt werden; s Urt des BFH v 08.08.2001, BStBl II 2003, 487 zu Risikogeschäften; dazu s Schr des BMF v 14.12.2015, BStBl I 2015, 1091. UE lassen sich solche Fälle idR aber auch über das Merkmal der Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis lösen (allerdings dürfte im og Urt-Fall auch die Frage erlaubt sein, ob man einem Fremd-GF die Möglichkeit und vor allem die Zeit gelassen hätte, so viel Geld der GmbH an der Terminbörse "zu verzocken"; andererseits muss sich das beklagte FA die Frage nach seiner Argumentation gefallen lassen, wenn die Termingeschäfte zu Gewinnen geführt hätten). Für eine Lösung über die Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis auch schon s Urt des FG Köln v 26.11.1998, EFG 1999, 349. Jedenfalls hat der BFH offensichtlich die Befriedigung einer (persönlichen) Spielleidenschaft des Gesellschafters nicht als (bewertbaren) sonstigen Bezug iSv § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG angesehen und deshalb konsequenterweise diese Frage auch nicht näher geprüft (obwohl man natürlich – böse ausgedrückt – einen Vorteil bei einem spielsüchtigen Gesellschafter darin sehen könnte, dass er sich private Aufwendungen zur Befriedigung seiner Leidenschaft erspart, wenn er stark verlustträchtige Geschäfte von seiner Kap-Ges ausführen lässt; ähnlich auch schon s Urt des BFH v 08.07.1998, DStR 1998, 1749; zur Thematik auch s Gosch, § 8 KStG Rn 246). Zum Fall einer Kombination von Währungsspekulationsgeschäften, die nur dann zu einem Gesamtgewinn führe...