Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.7.1.3.3 Beteiligung an einer teilweise oder vollständig ohne Gewinnerzielungsabsicht tätigen Personengesellschaft

Tz. 52h

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Werden bei der (insges mit Gewinnerzielungsabsicht tätigen) MU-Schaft neben den mit Gewinnerzielungsabsicht betriebenen Tätigkeiten auch einzelne Tätigkeiten ausgeübt, die nicht mit Gewinn- (bzw Einkünfte-) Erzielungsabsicht betrieben werden, werden iRd gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung bei der Pers-Ges nur die mit Gewinnerzielungsabsicht betriebenen Tätigkeiten erfasst; für diese gelten die oa Grundsätze (s Tz 52d – Tz 52g) entspr.

Die ohne Gewinnerzielungsabsicht betriebenen Tätigkeiten sind nicht in der gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung auf Ebene der Pers-Ges erfasst, sondern werden – als gesellschaftsrechtlich veranlasst – aus der stlichen Gewinnermittlung ausgeschieden (s hierzu auch Schiffers, DStZ 2017, 600). Ist an der MU-Schaft (neben anderen Pers) nur eine jur Pers d öff Rechts beteiligt, so hat diese eigenständig zu ermitteln und zu erklären, ob und ggf welche BgA aus dieser (ohne Gewinn- bzw Eink-Erzielungsabsicht betriebenen) Tätigkeit entstehen (s Schr des BMF v 21.06.2017, BStBl I 2017, 880 Rn 9; zust s Schiffers, DStZ 2017, 305). Die aus der Gewinnermittlung der Pers-Ges ausgesonderten Einnahmen bzw Ausgaben sind unmittelbar der jur Pers d öff Rechts zuzuordnen (s Schiffers, DStZ 2019, 705), und bei dieser ist insoweit nach den Kriterien des § 4 KStG zu prüfen, ob ein BgA vorliegt, der ja eine Gewinnerzielungsabsicht nicht voraussetzt (s Schr des BMF v 12.11.2009, BStBl I 2009, 1303 Rn 60ff). Ebenso s Schiffers (GmbH-StB 2009, 67) und s Kronawitter (DStZ 2010, 370). Nach (uE zutr) Rechtsauff von Schiffers (s DStZ 2017, 600) ist dieser BgA auf Ebene der jur Pers d öff Rechts (bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 4 Abs 6 S 1 KStG) zwingend mit anderen sich aus der Beteiligung an der Pers-Ges ergebenden BgA zusammenzufassen (s Tz 52e), und die Gewinnermittlung für einen derartigen BgA kann durch Einnahmenüberschussrechnung erfolgen.

Infolge des Verweises in dieser Rn 9 auf Rn 2 des BMF-Schr führen bei dieser "eigenständigen Ermittlung" auch originär hoheitliche Eink der MU-Schaft, die ohne Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden, bei der beteiligten jur Pers d öff Rechts zu einem BgA. Dies ist uE zweifelhaft, da ein BgA nach § 4 Abs 1 KStG eine nachhaltige wirtsch Tätigkeit voraussetzt und eine solche im Falle der Beteiligung an einer dauerdefizitären und originär hoheitlich tätigen Pers-Ges auch unter Anwendung der Grundsätze des BFH-Urteils v 25.03.2015 (BStBl II 2016, 172) uE nicht angenommen werden kann (ebenso s Schiffers, DStZ 2017, 600, und s Gohlke/Lindt, DB 2017, 1927). Die Fin-Verw sieht insoweit offensichtlich das Tatbestandsmerkmal der "Einnahmenerzielungsabsicht" (s § 4 Abs 1 KStG) als ausreichend für das Vorliegen eines BgA an. Zu einer Sonderregelung im Falle eines begünstigten hoheitlichen Dauerverlustgeschäfts iSd § 8 Abs 7 S 2; 2. Hs KStG s Tz 52j.

Bei der "eigenständigen Ermittlung" sind das Sonder-BV mit den Sonder-BE und Sonder-BA einzubeziehen.

Sind (neben anderen Pers) mehrere jur Pers d öff Rechts an einer derartigen MU-Schaft beteiligt, so sind für diese beteiligten jur Pers d öff Rechts die Eink nach Maßgabe des § 4 KStG nach allg Grundsätzen gesondert und einheitlich festzustellen (s Schr des BMF v 21.06.2017, BStBl I 2017, 880, Rn 9); Gleiches git uE, wenn an der MU-Schaft ausschließlich jur Pers d öff Rechts beteiligt sind. Nach Schiffers (s DStZ 2017, 600) soll dies jedoch nur dann gelten, wenn die jeweilige Tätigkeit auch mehreren jur Pers d öff Rechts zuzurechnen ist. Diese gesonderte und einheitliche Feststellung tritt dann neben die Feststellung für die mit Gewinnerzielungsabsicht durchgeführte(n) Tätigkeit(en) (s Tz 52f). Die Feststellung "nach Maßgabe des § 4 KStG" bedeutet nach Gohlke/Lindt (s DB 2017, 1927), dass originär hoheitliche Tätigkeiten in die Feststellung nicht einzubeziehen sind, da sie stlich unbeachtlich sind (hierzu auch s Tz 52d).

Die eingeschränkten Möglichkeiten der Ergebnisverrechnung gem § 4 Abs 6 KStG können mittels Beteiligung einer jur Pers d öff Rechts an einer MU-Schaft nicht umgangen werden. Ist die MU-Schaft nämlich mit Gewinnerzielungsabsicht tätig und hat daneben eine dauerdefizitäre Sparte, so wird diese Sparte aus der Gewinnfeststellung der Gesellschaft ausgenommen (s o). Auf diesen ausgenommenen Bereich ist sodann (nach der vorgenommenen eigenständigen Gewinnermittlung) auf der Ebene der jur Pers d öff Rechts wiederum § 4 KStG und insbes dessen Regelung zur Ergebnisverrechnung anzuwenden.

Tz. 52i

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Liegt keine MU-Schaft, sondern eine insges nicht mit Gewinnerzielungsabsicht tätige Pers-Ges vor, gelten für diese Tätigkeit(en) der Pers-Ges die in Tz 52h aufgeführten Grundsätze entspr. Das bedeutet, dass im Falle der Beteiligung nur einer jur Pers d öff Rechts (neben anderen Pers) diese jur Pers d öff Rechts eigenständig zu ermitteln und zu erklären hat, ob und ggf welche BgA aus der Beteiligung an der Pers-Ges entstehen; sind (neben anderen Per...