Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3 40%iges (bis VZ 2008: hälftiges) Abzugsverbot iVm der 60%igen (bis VZ 2008: hälftigen) Besteuerung der Einnahmen (§ 3c Abs 2 EStG)

3.1 Allgemeines

Tz. 38

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

§ 3c Abs 2 EStG wurde durch das StSenkG als Bestandteil der Bestimmungen zum Halb-Eink-Verfahren eingeführt und bildet mit dem dort geregelten hälftigen Abzugsverbot für BV-Minderungen, BA, Veräußerungskosten oder WK das spiegelbildliche Gegenstück zu der in § 3 Nr 40 (und 41) EStG geregelten nur hälftigen Besteuerung von GA sowie Erlösen aus der Veräußerung von Kap-Beteiligungen.

Ab dem VZ 2009 (s § 52a Abs 4 S 1 EStG aF) ist auf Grund des URefG 2008 das Halb-Eink-Verfahren durch das sog Teil-Eink-Verfahren ersetzt worden. Das Teil-Eink-Verfahren gilt für die lfd Einnahmen grds nur noch im betrieblichen Bereich. Fallen die Einnahmen aus KapV im PV an, ist § 3 Nr 40 S 1 Buchst d bis h EStG ab dem VZ 2009 grds nicht mehr anzuwenden (Ausnahme: Option zum Teil-Eink-Verfahren nach § 32d Abs 2 Nr 3 EStG und Fälle des materiellen Korrespondenzprinzips bei vGA nach § 32d Abs 2 Nr 4 EStG idF JStG 2010). Diese Einnahmen unterliegen der sog Abgeltung-St (s § 43 Abs 5 EStG). An Kosten wird in diesen Fällen nur noch der Sparer-Pauschbetrag iHv 801 EUR berücksichtigt. Die tats entstandenen WK können nicht mehr abgezogen werden (s § 20 Abs 9 EStG). Zur Verfassungsmäßigkeit des § 20 Abs 9 EStG s Urt des BFH v 01.07.2014 (BStBl II 2014, 975); v 02.12.2014 (BStBl II 2015, 387) und v 28.01.2015 (BStBl II 2015, 393). Ebenfalls hierzu s Wernsmann (DStR 2009, Beihefter zu Heft 34, 78, 81) und s Korn (DStR 2009, 2509, 2511). Das Teil-Eink-Verfahren ist jedoch auch künftig anzuwenden, wenn nach § 32d Abs 2 Nr 3 EStG optiert worden ist. In diesen Fällen ist nach § 32d Abs 2 EStG die Vorschrift des § 3 Nr 40 S 2 EStG nicht anzuwenden. Damit ist § 3 Nr 40 S 1 EStG einschlägig, dh die Einnahmen sind iHv 40 % stfrei und iHv 60 % stpfl, wobei der pers ESt-Satz anzuwenden ist. Weiter können dann die WK nach § 3c Abs 2 EStG zu 60 % abgezogen werden, da nach § 32d Abs 2 Nr 3 S 2 EStG § 20 Abs 9 EStG (Verbot des WK-Abzugs) nicht gilt. Wegen Einzelheiten zur Option s § 32d EStG Tz 1 ff. In den Fällen, in denen vGA wegen des sog materiellen Korrespondenzprinzips (s § 32d Abs 2 Nr 4 EStG) in voller Höhe stpfl sind, bleibt es bei dem WK-Abzugsverbot des § 20 Abs 9 EStG. Wegen einer tabellarischen Übersicht zur Anwendung der Regelungen zum Teil-Eink-Verfahren s § 3 Nr 40 EStG Tz 96. Soweit keine Einnahmen aus KapV vorliegen, ist das Teil-Eink-Verfahren im betrieblichen und im privaten Bereich anzuwenden. Dies gilt insbes für VG iSd § 17 EStG.

Da ab dem Inkrafttreten des Teil-Eink-Verfahrens 60 % der Einnahmen stpfl sind, sind entspr auch 60 % der Kosten abzb. Weil künftig WK, die mit der Abgeltung-St unterliegenden Kap-Erträgen zusammenhängen, nicht mehr abzb sind, hat § 3c Abs 2 EStG für lfd Eink ab VZ 2009 nur noch Bedeutung, wenn die Anteile im BV gehalten werden oder es sich bei den Einnahmen aus den Anteilen um solche aus V + V handelt, oder wenn nach § 32d Abs 2 Nr 3 EStG der Antrag auf Einbeziehung in die Veranlagung gestellt worden ist (s § 3 Nr 40 EStG Tz 94, 95 und s § 32d EStG Tz 1 ff).

Da für private Veräußerungsgeschäfte in 2009 noch das Halb-Eink-Verfahren anzuwenden ist, wenn die Anteile vor dem 01.01.2009 angeschafft werden (hierzu s § 3 Nr 40 EStG Tz 92), regelt § 52a Abs 4 S 2 EStG aF, dass in diesen Fällen auch die Kosten nach § 3c Abs 2 S 1 EStG aF zur Hälfte abzb sind.

Tz. 39

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Nach § 3c Abs 2 S 1 EStG dürfen BV-Minderungen, BA, Veräußerungskosten oder WK, die mit nach § 3 Nr 40 EStG nur zu 60 % (bis VZ 2008: hälftig) zu besteuernden BV-Mehrungen oder Einnahmen im wirtsch Zusammenhang stehen, unabhängig davon, in welchem VZ letztere anfallen, bei der Ermittlung der Eink nur zu 60 % (bis VZ 2008: zur Hälfte) abgezogen werden. Entspr gilt nach dem HS 2 des § 3c Abs 2 S 1 EStG, wenn bei der Ermittlung der Eink der Wert des BV oder des Anteils am BV oder die AK bzw HK oder der an deren Stelle tretende Wert mindernd zu berücksichtigen sind. Letzteres betrifft insbes Anteile im BV sowie Anteile iSd § 17 EStG. Durch das MoRaKG ist das anteilige Abzugsverbot auf Vergütungen iSd § 3 Nr 40a EStG ausgedehnt worden. Wegen Einzelheiten s Tz 38 ff.

Anders als § 3c Abs 1 EStG (dazu s Tz 20) erfasst § 3c Abs 2 EStG neben Ausgaben auf der Ertragsebene auch solche auf der Vermögensebene.

Tz. 40

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Nach § 3c Abs 2 S 2 bis 5 EStG gilt das Teilabzugsverbot für nach dem 31.12.2014 beginnende Wj auch für Aufwendungen im Zusammenhang mit bestimmten Gesellschafterdarlehen oder –sicherheiten. Wegen Einzelheiten s Tz 87 ff.

Tz. 41

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Nach § 3c Abs 2 S 6 EStG gilt das Teilabzugsverbot für nach dem 31.12.2014 beginnende Wj auch für Aufwendungen im Zusammenhang mit einer gesellschaftsrechtlich veranlassten un- oder teilentgeltlichen Überlassung von WG. Wegen Einzelheiten s Tz 103 ff.

Tz. 42

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Nach § 3c Abs 2 S 7 EStG gilt das Teilabzugsverbot ab dem VZ 2011 auch für sog "einnahmenlose" Beteiligungen. Wegen Einzelheiten s Tz 61 ff.

Tz. 4...