Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.1 Beschränkt Steuerpflichtige iSd § 2 Nr 2 KStG

Tz. 205

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Der Kreis der beschr Stpfl nach § 2 Nr 2 KStG bestimmt sich aus der Abgrenzung zu den Vorschriften des § 1 KStG und § 2 Nr 1 KStG. Durch das Wort "sonstige" in § 2 Nr 2 KStG wird in Form eines Auffangtatbestandes eine beschr St-Pflicht für Kö, Pers-Vereinigungen und Vermögensmassen mit inl stabzugspfl Eink postuliert, wenn diese Subjekte nicht bereits

• nach § 1 Abs 1 KStG unbeschr stpfl oder
• nach § 2 Nr 1 KStG beschr stpfl

sind. Da ausl KSt-Subjekte bereits durch § 2 Nr 1 KStG und inl KSt-Subjekte quasi vollständig durch § 1 Abs 1 Nr 1–5 KStG abgedeckt sind, ergibt sich der Anwendungsbereich der Vorschrift letztlich (nur) aus einem Umkehrschluss aus § 1 Abs 1 Nr 6 KStG. Die inl jur Pers d öff Rechts sind nur unbeschr stpfl, soweit sie einen BgA bilden (auch s Tz 211a; zur Besteuerung des BgA s § 4 Tz 1ff)). Außerhalb dieser sachlichen Begrenzung bleibt Raum für eine (ergänzende) beschr St-Pflicht (s Tz 208).

Tz. 206

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Die inl jur Pers d öff Rechts, können unterteilt werden in:

• Kö d öff Rechts: Dabei handelt es sich um einen mitgliedschaftlich organisierten rechtsfähigen Verband des öff Rechts, der staatliche Aufgaben mit hoheitlichen Mitteln unter staatlicher Aufsicht wahrnimmt und im Gegensatz zu einem privatrechtlichen Verband nur durch staatlichen Hoheitsakt (Gesetz, Anerkennung oder Bestätigung) entstehen kann. Man unterscheidet Selbstverwaltungs-Kö (Gemeinden, Gemeindeverbände, öffrechtliche Berufsverbände), Leistungsverbände, Lastenverbände und öff Genossenschaften (zB Wasser- und Bodenverbände, Zweckverbände) sowie die als Kö d öff Rechts anerkannten Religionsgemeinschaften. Zu den Kö d öff Rechts rechnen auch die Gebiets-Kö (insbes Bund und die Länder).
• öff Anstalten: Sie sind nicht mitgliedschaftlich organisiert, sondern durch einen abgrenzbaren Bestand von Sachmitteln gekennzeichnet, dessen Nutzung öff-rechtl Zwecken dient (zB staatliche Bibliotheken, Rundfunkanstalten). Nur tw besitzen sie kraft Gesetzes eigene Rechtspersönlichkeit (zB Deutsche Bundesbank). Ist dies nicht der Fall, können sie aber eine Vermögensmasse iSd § 2 Nr 2 KStG bilden.
• Stiftungen des öff Rechts: Darunter werden rechtsfähige, durch Kö d öff Rechts geschaffene und öff-rechtl Zwecken dienende Vermögen verstanden, die durch besonderen Hoheitsakt oder aufgrund der Stiftungsgesetze der Länder errichtet worden sind (soweit Letztere auch öff-rechtliche Stiftungen regeln). Man kann sie zumindest tw auch als Unterfall der Anstalten verstehen. Sie sind zu unterscheiden von den privatrechtlichen Stiftungen, die lediglich staatlich genehmigt sind und unter staatlicher Aufsicht stehen, denn diese sind unbeschr kstpfl gem § 1 Abs 1 Nr 4 oder 5 KStG.

Die Grenzziehung, ob die jeweilige rechtsfähige öff-rechtl Kö oder eine ihrer Untergliederungen St-Subjekt ist, ist nicht immer eindeutig möglich. Sie ist indes für die Zwecke des § 2 Nr 2 KStG auch entbehrlich, da eine Veranlagung nicht erfolgt (s Tz 213).

Tz. 207

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Eine inl jur Pers d öff Rechts kann mithin je nach Tätigkeit unterschiedlichen St-Pflichten unterliegen:

Tz. 208

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Die Abgrenzung der StPflichten einer inl jur Pers d öff Rechts erscheint auf den ersten Blick nicht unproblematisch. Nach § 2 Nr 2 KStG sind beschr kstpfl (nur) sonstige Kö, Pers-Vereinigungen und Vermögensmassen, die nicht unbeschr stpfl sind. Bei wortgetreuer Auslegung scheidet somit eine beschr StPflicht aus, wenn das Subjekt bereits unbeschr stpfl ist, also auch in den Fällen eines BgA gemäß § 1 Abs 1 Nr 6 KStG. St-Subjekt ist auch in den Fällen eines BgA die jur Pers d öff Rechts als solche und nicht etwa nur der Teilbereich eines BgA (s Urt des BFH v 13.03.1974, BStBl II 1974, 391 und v 08.11.1989, BStBl II 1990, 292). Dies hätte jedoch erhebliche Folgen für den Fall, dass die stabzugspfl Einnahmen nicht einem BgA zuzurechnen und dort iRd unbeschr StPflicht zu veranlagen sind, da dann eine beschr St-Pflicht nicht bestehen würde. Der St-Abzug wäre dann zu Unrecht erfolgt und müsste in voller Höhe wieder erstattet werden. Die Wettbewerbsneutralität des St-Rechts wäre insoweit verletzt (s Tz 204). Tats wird § 2 Nr 2 KStG deswegen entgegen seinem Wortlaut stobjektbezogen ausgelegt. Danach unterliegen die inl jur Pers d öff Rechts mit ihren stabzugspfl Eink der beschr St-Pflicht, soweit sie nicht unbeschr stpfl sind. Eine entspr Formulierungsänderung in § 2 Nr 2 KStG würde dies klarer herausstellen. Allerdings erfährt das Nebeneinander von unbeschr und beschr StPflicht derselben KöR seit den Änderungen durch das StSenkG dadurch eine Bestätigung, dass ausgekehrte Gewinne eines BgA bei der KöR, die den BgA unterhält, zu kapst-pflichtigen Kap-Eink führen (§§ 20 Abs 1 Nr 10b, 43 Abs 1 Nr 7c EStG).

Tz. 209

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Nicht unter § 2 Nr 2 KStG fallen

• Hauberg-, Wald-, Forst-, und Laubgenossenschaften und Realgemeinden gem § 3 Abs 2 KStG, deren Eink unmittelbar bei den Beteiligten zu versteuern sind. Soweit inl...