Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.1.2 Zeitpunkt der Besteuerung

Tz. 74

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Bei Kap-Ges als Empfänger einer GA gilt das Zuflussprinzip des § 11 EStG nicht, da die Kap-Anlage regelmäßig zu deren BV gehört, die Kap-Erträge iR ihrer gewerblichen Eink anfallen (s § 20 Abs 8 EStG) und der Gewinn nach Bilanzierungsgrundsätzen ermittelt wird. GA sind auf der Ebene des Gesellschafters idR erst (zeitversetzt) bil zu berücksichtigen, und zwar dann, wenn der Anspruch durch Gewinnverwendungsbeschl (GA-Beschl) der Kap-Ges entstanden ist (s Urt des BFH GrS 2/99, BStBl II 2000, 632; s Urt des BFH v 31.10.2000, BFH/NV 2001, 447). Der Gewinnverwendungsbeschl ist vom Gewinnverteilungsbeschl abzugrenzen: während die Gesellschafter im Gewinnverwendungsbeschl (s § 29 Abs 2 GmbHG) darüber entscheiden, ob bzw inwieweit der Gewinn der GmbH thesauriert oder ausgeschüttet wird, bestimmen sie iR der Gewinnverteilung (s § 29 Abs 3 GmbHG), ob der auszuschüttende Gewinn den Gesellschaftern gem ihren Geschäftsanteilen zusteht oder ob er anteilsabw verteilt wird (sog disquotale bzw inkongruente Gewinnverteilung). Hierzu s Lauer/Weustenfeld (DB 2022, 985) sowie s Tz 163 ff. Gesellschaftsrechtlich entsteht der Gewinnanspruch als eigenständiges Forderungsrecht auf Auszahlung des Gewinnanteils mit der Feststellung des Jahresabschlusses und der Beschl-Fassung über die Verwendung des ausgewiesenen Jahresgewinns (s Urt des BGH v 08.12.1997, ZIP 1998, 384; v 12.01.1998, ZIP 1998, 467). Das StR folgt der Auff, wonach der Ausschüttungsanspruch erst mit dem Gewinnverwendungsbeschl entsteht und bis dahin unselbständiger Bestandteil des Mitgliedschaftsrechts ist (s Urt des BFH v 21.05.1986, BStBl II 1986, 794; v 28.02.2013, BStBl II 2013, 494; v 21.05.2015, BFH/NV 2015, 1561; v 02.10.2018, BFH/NV 2019, 516 sowie v 04.12.2014, BFH/NV 2015, 495 zu einer Vorabausschüttung). Von dem Mitgliedschaftsrecht spaltet sich der Dividendenanspruch erst mit dem Gewinnverwendungsbeschl ab, mit der Folge, dass eine Dividendenforderung gegen eine Kap-Ges bis zur Fassung des Gewinnverwendungsbeschl noch nicht aktiviert werden darf. Dh der Gewinnanspruch ist in der Bil des Jahres zu aktivieren, in dem ein entspr Ausschüttungsbeschl gefasst worden ist. Die Aktivierung einer Forderung gegen den Erwerber einer Kap-Ges-Beteiligung aus dem Vorbehalt eines GA-Anspruchs kann nach Auff des BFH ausnahmsweise früher als nach den vorstehenden Grundsätzen geboten sein, wenn diese am Bil-Stichtag hinreichend sicher ist, weil dem Veräußerer Ansprüche gegen den Erwerber auch bei Vereitelung des Anspruchs zustehen (s Urt des BFH v 18.12.2002, BStBl II 2003, 400; s Urt des BFH v 02.10.2018, BFH/NV 2019, 516).

Eine sog phasengleiche Aktivierung von GA-Ansprüchen – mit Ablauf des Geschäftsjahres der ausschüttenden Kap-Ges – ist im Falle einer (betrieblichen) Mehrheitsbeteiligung stlich idR nicht (mehr) zulässig (s Urt des BFH GrS 2/99, BStBl II 2000, 632). Ausführlich hierzu s Tz 243.

Tz. 75

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Zum Zeitpunkt der Gewinnrealisierung, wenn der Gewinnverwendungsbeschl vorsieht, dass der ausschüttbare Gewinn ganz oder tw in eine sog personenbezogene Rücklage des Gesellschafters eingestellt wird s Tz 170.

Tz. 76

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Nach Auff der Fin-Verw und der Rspr bleibt die GA einer Kap-Ges beim AE auch dann als Einnahme aus KapV zu versteuern, wenn der Gewinnverteilungsbeschl auf Grund eines Rückforderungsanspruchs der Gesellschaft rückgängig gemacht oder aufgehoben wird (s Urt des BFH v 01.03.1977, BStBl II 1977, 545; s Urt des FG Münster v 17.01.2020, EFG 2020, 525). Dies gilt gleichermaßen für Vorabausschüttungen, wenn bereits im Zeitpunkt des Zuflusses feststeht, dass die Vorabausschüttung ganz oder tw zurückzuzahlen ist, da der Gewinnverteilungsbeschl wegen Verstoßes gegen die Kap-Erhaltungsvorschriften unwirksam ist (s Urt des BFH v 01.04.2003, BStBl II 2003, 779). Die Rückzahlung wird von der Rspr und der Fin-Verw als Einlage behandelt (s Tz 123). Das gilt für oGA und vGA gleichermaßen. Wegen der Gesamtdarstellung dieses Problemkreises s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 720ff.

3.1.2.1 Über eine Personengesellschaft bezogene Gewinnausschüttungen

Tz. 77

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Soweit sich eine Beteiligung an einer Kap-Ges im (Sonder-)BV einer Pers-Ges befindet, sind evtl (offene oder verdeckte) GA Gegenstand der gesonderten und einheitlichen Feststellung gem § 179 Abs 2 S 2, § 180 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst a AO. Wegen der Frage, ob die betreffenden Eink "brutto" oder unter Anwendung der St-Befreiung gem § 8b Abs 1, 5 KStG ("netto") festzustellen sind s § 8b KStG Tz 339 sowie s Urt des BFH v 06.02.2020 (BStBl II 2020, 448).