Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.10 Nachweis- und Mitwirkungsfragen (§ 68b EStDV, § 90 Abs 2 AO), Feststellungslast

Tz. 123

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Fast alle der behandelten Tatbestandsmerkmale des § 26 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG iVm § 34c Abs 1 S 1, 5 EStG beziehen sich auf im Ausl verwirklichte Sachverhalte (ausl Eink, im Ausl festgesetzte und gezahlte und keinem Ermäßigungsanspruch unterliegende St, St-Objekt- und -Subjektidentität sowie zeitliche Identität bzgl dieser ausl St); dies gilt im Übrigen ebenso für diverse iRd Rechtsfolge (Anrechnung) relevante Sachverhalte (zB Höhe der ausl St, s Tz 86). Folglich trifft den Stpfl bei der Ermittlung dieser Sachverhalte – in den Grenzen der Zumutbarkeit – die erhöhte Mitwirkungspflicht gem § 90 Abs 2 AO, insbes die dort geregelte Beweisvorsorgepflicht. Bei nicht hinreichender Mitwirkung werden weder der Untersuchungsgrundsatz noch die Regeln der Feststellungslast außer Kraft gesetzt (s Urt des BFH v 06.11.1987, BStBl II 1988, 438). Vielmehr ist zwischen einerseits Mitwirkung und Amtsermittlung als Mittel der Sachverhaltsklärung und andererseits der Feststellungslast als Rechtssatz zur Entsch über die Konsequenzen der Nichterweislichkeit zu trennen (ausführlich s Urt des BFH v 15.02.1989, BStBl II 1989, 462). Jedoch bestehen Wechselwirkungen zwischen diesen Fragen. Insbes kann ein Verstoß gegen die Mitwirkungspflicht gem § 90 Abs 2 AO – je nach Umständen des Falls – zu für den Stpfl nachteiligen Schlüssen berechtigen und sogar zur Beweislastumkehr führen (s Urt des BFH v 07.11.2001, BFH/NV 2002, 703 mwNachw).

Tz. 124

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Feststellungslast trifft bei § 26 KStG den Stpfl schon deswegen, weil es sich um eine St-Vergünstigung handelt; daneben ergibt sich dies auch daraus, dass die relevanten (ausl) Tatsachen in der Sphäre des Stpfl liegen (zB s Urt des BFH v 05.10.1994, BStBl II 1995, 95). Eine Beweislast(besser: Feststellungslast-)umkehr ist hier also nicht denkbar.

Tz. 125

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Frage des Einzelfalls ist, inwieweit der Stpfl alledem entgegen halten kann, dass die Fin-Beh den Sachverhalt selbst durch Auskunftsersuchen an die Beh des ausl Staats (gem EU-AmtshilfeG, DBA oder § 117 AO) hätte aufklären können. Dazu ist festzuhalten, dass der Untersuchungs(Amtsermittlungs-)grundsatz umso mehr eingeschränkt wird, je stärker der Stpfl seine Mitwirkungspflichten verletzt (s Hartmann, in Beermann, Stliches Verfahrensrecht, § 90 AO Rn 19; T/K, § 90 AO Rn 5; s Urt des BFH v 15.02.1989, BStBl II 1989, 462). Daraus dürfte folgen, dass ein – regelmäßig aufwändiges und zeitraubendes – Auskunftsersuchen jedenfalls dann nicht gestellt werden muss, wenn die (ggf rechtzeitige und vorsorgliche) Beschaffung entspr Beweismittel für den Stpfl ohne großen Aufwand möglich gewesen wäre.

Tz. 126

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Eine spezielle Regelung enthält überdies § 68b EStDV. Dieser ist wegen des Verweises in § 26 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG auf § 34c Abs 7 EStG auch im Bereich des § 26 KStG anwendbar. Danach sind die Höhe der ausl Eink und Festsetzung und Zahlung der ausl St "durch Vorlage entspr Urkunden" nachzuweisen (ggf sind diese vom Stpfl zu übersetzen, s § 68b S 2 EStDV, der § 87 Abs 2 S 1 AO entspr). Soweit die Höhe der ausl Eink betroffen ist, ist dies nicht durch die Ermächtigung des § 34c Abs 7 EStG gedeckt. Die Höhe der ausl Eink kann daher in jeder geeigneten Weise nachgewiesen werden (wobei der Stpfl den normalen Mitwirkungspflichten des § 90 Abs 2 AO unterliegt, s Tz 123), zumal es nicht einleuchtend wäre, iRd § 26 KStG andere Maßstäbe anzuwenden als bei der – logisch vorrangigen – Ermittlung des stpfl (hier: ausl) Einkommens. Indes wird die Anforderung von Urkunden hier nicht selten sachgerecht sein. Für die demnach allein verbleibende Festsetzung und Zahlung ausl St begründet § 68b EStDV eine insoweit gegenüber § 90 Abs 2 AO vorrangige, da speziellere Mitwirkungspflicht und nicht etwa eine zusätzliche Tatbestandsvoraussetzung. Anderenfalls würde in Fällen, in denen Stpfl keine Urkunden besitzen können, die einen Vollbeweis ermöglichen (zB wenn im Ausl kein St-Bescheid erteilt wird, weil dort Selbstveranlagung genügt oder eine Abzug-St greift), eine Anrechnung unmöglich; dies würde die Grenzen der Zumutbarkeit (Übermaßverbot) sprengen. Der BFH hat daher zu Recht in solchen Fällen die Anforderungen herunter geschraubt (s Urt des BFH v 05.02.1992, BStBl II 1992, 607; v 26.08.1993, BFH/NV 1994, 175; v 19.03.1996 BFH/NV 1996, 672); ggf müssen als Ersatz für fehlende St-Bescheide/eigene Zahlungsnachweise andere aussagekräftige Urkunden beschafft werden (zB schriftliche Bestätigung und Zahlungsnachw des St-Anmeldenden, s H 34c (1–2) EStH). Als solche werden idR auch Erträgnisaufstellungen von Banken genügen (s Vfg der OFD Frankfurt v 17.02.1997, FR 1997; 391; aber auch s Urt des FG BB v 20.11.2002, DStRE 203, 1335). Eine Schätzung der ausl St ist hingegen nicht möglich (s FG München v 22.06.2006, EFG 2006, 1910; FG Saarland v 30.06.2005, 1 K 383/04, JURIS).

Tz. 127

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Zu übrigen Verfahrensfragen schon s Tz 44 ff.